中国台湾“司法院”释字第650号（租税法律主义）
《 赋税 》 营所税查核准则径设算利息 释 650 ：违宪
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针对公司的资金贷与股东或任何他人未收取利息，或约定的利息偏低者，稽征机关得按当年一月一日所适用台湾银行之基本放款利率计算利息收入课税的规定，有违宪疑义声请解释案，司法院大法官今（三十一）日举行第一三三十次会议作成释字第６５０号解释认为，民国八十一年一月十三日修正发布的营利事业所得税查核准则第３６条之１第２项规定，使稽征机关可据此就公司资金贷与股东或他人而未收取利息的情形，径予设算利息收入课税，欠缺所得税法的明确授权，增加纳税义务人法律所无的租税义务，违背宪法第１９条规定的意旨，应自解释公布之日起失其效力。
本案声请人与某公司签订不动产买卖契约，并支付合约款。嗣后，双方合意解除契约。该公司签发支票，返还合约款，但届期未兑现。此外，声请人又另出售股票给他公司，他公司亦以支票支付帐款，届期未兑现。财政办理营利事业所得税结算申报作业时，就上述两笔未收款项，依据上开营利事业所得税查核准则第３６条之１第２项规定，计算声请人应有利息收入，补征其税额。声请人不服，提起行政救济，经最高行政法院驳回定谳。声请人认为上开规定，欠缺所得税法的授权，违反宪法第１９条租税法律主义，向大法官声请解释。
依照民国八十一年一月十三日修正公布之营利事业所得税查核准则第３６条之１第１项、第２项规定，公司的资金贷与股东或任何他人未收取利息，或约定的利息偏低者，除属预支职工薪资者外，应按当年一月一日所适用台湾银行之基本放款利率计算利息收入课税。另参照最高行政法院９２年判字第３６１号判决意旨，上开规定，是为了防止公司股东董事任意挪用公司款项移作私用，而为设算利息等技术性、细节性事项加以规定，并未逾越所得税法的规范意旨，公司资金既经股东借用或挪用，应设算公司有利息收入，并不违背实质课税原则。
但大法官释字第６５０号解释认为，上开查核准则的订定，并无所得税法的明确授权；其拟制设算利息收入的规定，也欠缺法律依据，纵然在实务上施行已久，或有助于增加国家财政收入、减少稽征成本，甚或有防杜租税规避之效果，但此一规定扩张或拟制实际上并未收取的利息，涉及租税客体的范围，并非技术性或细节性事项，显然已逾越所得税法的规定，增加纳税义务人法律所无的租税义务。
此外，大法官指出，所得税法第８０条第５项规定，虽已赋予订定营利事业所得税查核准则的法源依据，其范围包括「对影响所得额、应纳税额及税额扣抵计算项目」的查核，但该项规定之目的，仅授权稽征机关调查及审核所得税申报是否真实，以促进纳税义务人诚实申报，并未明确授权财政部发布命令对营利事业径予设算利息收入。故营利事业所得税查核准则第３６条之１第２项有关设算利息收入的规定，并不因为所得税法第８０条第５项的增订，而取得明确的授权依据，仍不符合租税法律主义的要求，与宪法第１９条规定租税法定主义的意旨不符，应自解释公布之日起失其效力。
发文单位：司法院
解释字号：释 字第 650 号
解释日期：民国 97 年 10 月 31 日
资料来源：司法院
相关法条：中华民国宪法 第 19 条（36.01.01）
营利事业所得税查核准则 第 36-1 条（94.12.30）
所得税法 第 24 条（66.01.30）
所得税法 第 80 条（92.01.15）
营利事业所得税查核准则 第 36-1 条（81.01.13）
解 释 文： 财政部于中华民国八十一年一月十三日修正发布之营利事业所得税查
核准则第三十六条之一第二项规定，公司之资金贷与股东或任何他人未收
取利息，或约定之利息偏低者，应按当年一月一日所适用台湾银行之基本
放款利率计算利息收入课税。稽征机关据此得就公司资金贷与股东或他人
而未收取利息等情形，径予设算利息收入，课征营利事业所得税。上开规
定欠缺所得税法之明确授权，增加纳税义务人法律所无之租税义务，与宪
法第十九条规定之意旨不符，应自本解释公布之日起失其效力。
理 由 书： 宪法第十九条规定，人民有依法律纳税之义务，系指国家课人民以缴
纳税捐之义务或给予人民减免税捐之优惠时，应就租税主体、租税客体、
税基、税率等租税构成要件，以法律或法律明确授权之命令定之；如以法
律授权主管机关发布命令为补充规定时，其授权应符合具体明确之原则；
若仅属执行法律之细节性、技术性次要事项，始得由主管机关发布命令为
必要之规范，迭经本院解释在案（本院释字第四四三号、第六二○号、第
六二二号、第六四○号解释参照）。
六十六年一月三十日修正公布之所得税法第二十四条第一项规定：「
营利事业所得之计算，以其本年度收入总额减除各项成本费用、损失及税
捐后之纯益额为所得额。」所谓「收入总额」，固包括利息收入在内，惟
稽征机关如就公司资金贷与股东或他人而未约定利息等情形，设算实际上
并未收取之利息，因已涉及人民缴纳税捐之客体，应以法律或由法律明确
授权之命令加以订定，方符租税法律主义之要求。
财政部八十一年一月十三日修正发布之营利事业所得税查核准则第三
十六条之一规定：「公司组织之股东、董事、监察人代收公司款项，不于
相当期间照缴或挪用公司款项，应按当年一月一日所适用台湾银行之基本
放款利率计算利息收入课税。公司之资金贷与股东或任何他人未收取利息
，或约定之利息偏低者，比照前项规定办理。」稽征机关依本条第二项规
定得就公司资金贷与股东或他人而未收取利息等情形，径予设算利息收入
，据以课征营利事业所得税。惟上开查核准则之订定，并无所得税法之明
确授权；其第三十六条之一第二项拟制设算利息收入之规定，亦欠缺法律
之依据，纵于实务上施行已久，或有助于增加国家财政收入、减少稽征成
本，甚或有防杜租税规避之效果，惟此一规定扩张或拟制实际上并未收取
之利息，涉及租税客体之范围，并非稽征机关执行所得税法之技术性或细
节性事项，显已逾越所得税法之规定，增加纳税义务人法律所无之租税义
务，与宪法第十九条规定之意旨不符，应自本解释公布之日起失其效力。
所得税法九十二年一月十五日修正公布时，于第八十条增订第五项：
「稽征机关对所得税案件进行书面审核、查帐审核与其它调查方式之办法
，及对影响所得额、应纳税额及税额扣抵计算项目之查核准则，由财政部
定之。」明文授权财政部订定查核准则。惟依行政院函请立法院审议之所
得税法修正草案说明，增订第八十条第五项系「考虑稽征机关对于所得税
案件进行调查、审核时，宜有一致之规范，财政部目前订有营利事业所得
税结算申报书查审要点、营利事业所得税结算申报书面审核案件抽查办法
及营利事业所得税查核准则等规定，惟尚乏法律授权依据，为达课税公平
之目标，并为适应快速变迁之工商社会，该等要点、办法及准则之内容，
势须经常配合修正，为维持其机动性，宜以法规命令之方式为之，又对综
合所得税案件亦有订定相关规定之必要，爰基于目前及未来对所得税案件
进行调查、审核之需要，依行政程序法第一百五十条第二项规定，增订第
五项授权财政部就稽征机关对所得税案件进行调查及对影响所得额、应纳
税额及税额扣抵计划项目之查核订定相关办法及准则，俾资遵循。」可知
所得税法第八十条第五项之增订，虽已赋予订定营利事业所得税查核准则
之法源依据，其范围包括「对影响所得额、应纳税额及税额扣抵计算项目
」之查核，惟该项规定之目的，仅为授权稽征机关调查及审核所得税申报
是否真实，以促进纳税义务人之诚实申报，并未明确授权财政部发布命令
对营利事业径予设算利息收入。是营利事业所得税查核准则第三十六条之
一第二项有关设算利息收入之规定，并未因所得税法第八十条第五项之增
订，而取得明确之授权依据，与租税法律主义之要求仍有未符，并此指明
。
大法官会议主席 大法官 赖英照
大法官 谢在全
徐璧湖
林子仪
许宗力
许玉秀
林锡尧
池启明
李震山
蔡清游
文章来源：中国宪政网 发布时间：2008/11/3