发文单位： 司法院
解释字号： 释 字第 687 号 
解释日期： 民国 100 年 05 月 27 日
数据源： 司法院
相关法条：  中华民国宪法 第 7、23、78、79、80、171、173 条 （36.01.01）
中华民国宪法增修条文 第 5 条 （94.06.10）
法院组织法 第 57 条 （99.11.24）
行政法院组织法 第 16 条 （90.05.23）
最高法院处务规程 第 32 条 （99.08.04）
司法院大法官审理案件法 第 5 条 （82.02.03）
民事诉讼法 第 467 条 （98.07.08）
中华民国刑法 第 2、12、15、31、33、41、57、59、210、214、221、225、227、339 条 （100.01.26）
毒品危害防制条例 第 10、20、23 条 （99.11.24）
刑事诉讼法 第 302、378 条 （99.06.23）
身心障碍者权益保障法 第 98 条 （100.02.01）
所得税法 第 110、110-2、114、114-2、114-3 条 （100.01.26）
加值型及非加值型营业税法 第 51、52 条 （100.01.26）
娱乐税法 第 3 条 （96.05.23）
电业法 第 107 条 （100.01.26）
公司法 第 23、193、194、259 条 （98.05.27）
能源管理法 第 20 条 （98.07.08）
水污染防治法 第 38 条 （96.12.12）
环境影响评估法 第 21、22、23 条 （92.01.08）
行政罚法 第 15、26 条 （94.02.05）
最高行政法院处务规程 第 28 条 （90.02.26 版）
破产法 第 3 条 （24.07.17 版）
中华民国刑法 第 224 条 （88.02.03 版）
中华民国刑法 第 224 条 （88.04.21 版）
毒品危害防制条例 第 10、20、23 条 （92.07.09 版）
税捐稽征法 第 41、42、47 条 （65.10.22 版）
税捐稽征法 第 41、42、43、47 条 （98.05.27 版） 
争    点： 对故意致公司逃漏税捐之公司负责人一律处徒刑之规定，违宪
解 释 文：     中华民国六十五年十月二十二日制定公布之税捐稽征法第四十七条第
一款规定：「本法关于纳税义务人……应处徒刑之规定，于左列之人适用
之：一、公司法规定之公司负责人。」（即九十八年五月二十七日修正公
布之同条第一项第一款）系使公司负责人因自己之刑事违法且有责之行为
，承担刑事责任，与无责任即无处罚之宪法原则并无抵触。至「应处徒刑
之规定」部分，有违宪法第七条之平等原则，应自本解释公布尔日起，至迟
于届满一年时，失其效力。
 
理 由 书：    基于无责任即无处罚之宪法原则，人民仅因自己之刑事违法且有责行
          为而受刑事处罚，法律不得规定人民为他人之刑事违法行为承担刑事责任
          。又宪法第七条规定平等原则，旨在防止立法者恣意对人民为不合理之差
          别待遇。如对相同事物，为无正当理由之差别待遇，即与宪法第七条之平
          等原则有违。
              六十五年十月二十二日制定公布之税捐稽征法第四十七条第一款规定
          ：「本法关于纳税义务人……应处徒刑之规定，于左列之人适用之：一、
          公司法规定之公司负责人。」（九十八年五月二十七日增订第二项，原条
          文移列为第一项，并修正「左列」为「下列」；下称系争规定）所称「本
          法关于纳税义务人……应处徒刑之规定」，经查立法纪录，系指同法第四
          十一条行政院原草案之规定「纳税义务人故意以诈欺或其他不正当方法逃
          漏税捐者，处六月以上五年以下有期徒刑」。立法院审议时认为「按逃漏
          税捐行为，就其犯罪情状言，多与刑法第三三九条第二项之诈欺罪及第二
          一○条、第二一四条伪造文书罪相当。兹参照各该条所定刑度，规定最重
          本刑为五年以下有期徒刑，并得科处拘役、罚金。俾法院得就逃漏税捐行
          为之一切情状，注意刑法第五十七条所定各事项，加以审酌，从而量定适
          当之刑，以免失之过严，而期妥适」，乃将上开行政院原草案法定刑修正
          为「处五年以下有期徒刑、拘役或科或并科一千元以下罚金」（立法院公
          报第六十五卷第六十六期第四页至第五页、同卷第七十九期第八五页至第
          八六页及同卷第八十二期第一一页参照；其中罚金部分于七十九年一月二
          十四日修正公布为新台币六万元以下罚金），惟系争规定并未随之更改文
          字，所谓「应处徒刑之规定」，即限于「处五年以下有期徒刑」。
              依据系争规定，公司负责人如故意指示、参与实施或未防止逃漏税捐
          之行为，应受刑事处罚。故系争规定系使公司负责人因自己之刑事违法且
          有责之行为，承担刑事责任，并未使公司负责人为他人之刑事违法且有责
          行为而受刑事处罚，与无责任即无处罚之宪法原则并无抵触。
              又公司负责人有故意指示、参与实施或未防止逃漏税捐之行为，造成
          公司短漏税捐之结果时，系争规定对公司负责人施以刑事制裁，旨在维护
          租税公平及确保公库收入。查依系争规定处罚公司负责人时，其具体构成
          要件行为及法定刑，均规定于上开税捐稽征法第四十一条。该规定所处罚
          之对象，为以诈术或其他不正当方法逃漏税捐之行为，所设定之法定刑种
          类包括有期徒刑、拘役及罚金，系立法者对于故意不实申报税捐导致税捐
          短漏之行为，所为刑事不法之评价。系争规定既根据同一逃漏税捐之构成
          要件行为，处罚公司负责人，竟另限定仅适用有期徒刑之规定部分，系对
          同一逃漏税捐之构成要件行为，为差别之不法评价。故系争规定「应处徒
          刑之规定」部分，系无正当理由以设定较为严厉之法定刑为差别待遇，有
          违宪法第七条之平等原则，应自本解释公布尔日起，至迟于届满一年时，失
          其效力。
              声请人并声请解释六十五年十月二十二日制定公布之税捐稽征法第四
          十七条第二款至第四款规定部分，依声请意旨所述，上开条款并非本件原
          因案件应适用之规定；另声请解释之最高法院六十九年台上字第三○六八
          号、七十三年台上字第五○三八号判例部分，因判例乃该院为统一法令上
          之见解，所表示之法律见解，与法律尚有不同，非属法官得声请解释之客
          体。上开二声请解释部分，均核与本院释字第三七一号及第五七二号解释
          所定之声请解释要件有所不合，应不予受理，并此叙明。

                                            大法官会议主席  大法官  赖浩敏
                                                            大法官  苏永钦
                                                                    徐璧湖
                                                                    林子仪
                                                                    许宗力
                                                                    许玉秀
                                                                    林锡尧
                                                                    池启明
                                                                    李震山
                                                                    蔡清游
                                                                    黄茂荣
                                                                    陈  敏
                                                                    叶百修
                                                                    陈春生
                                                                    陈新民

协同意见书                                                  大法官  林锡尧
    本文仅就多数意见中有关「无责任即无处罚之宪法原则」之论述及其因而衍生之
修法问题，以个人意见补充说明如下：
一、多数意见确立「无责任即无处罚之宪法原则」，据以解释系争规定之含义
        本号解释系以中华民国 65 年 10 月 22 日制定公布之税捐稽征法第 47 条
    第 1  款规定：「本法关于纳税义务人……应处徒刑之规定，于左列之人适用之
    ：一、公司法规定之公司负责人。」（即 98 年 5  月 27 日修正公布之同条第
    1 项第 1  款，下称系争规定）为其解释范围，虽声请意旨在于系争规定「应处
    徒刑之规定」部分之合宪性问题，但仍不免涉及对公司负责人处罚之理论依据与
    构成要件之问题。
        多数意见首先从「无责任即无处罚之宪法原则」出发，在宪法层次上确立「
    人民仅因自己之刑事违法且有责行为而受刑事处罚，法律不得规定人民为他人之
    刑事违法行为承担刑事责任」之观点，进而对公司负责人处罚之构成要件采取合
    宪性解释之方法，认为「公司负责人如故意指示、参与实施或未防止逃漏税捐之
    行为，应受刑事处罚」，此即系公司负责人「因自己之刑事违法且有责之行为，
    承担刑事责任」，因而系争规定「与无责任即无处罚之宪法原则并无抵触」。反
    之，如不采取如此合宪性解释，系争规定即有违于「无责任即无处罚之宪法原则
    」而构成违宪之虞。
        准上所述，系争规定处罚公司负责人之构成要件，必须该公司负责人自己对
    公司之「以诈术或其他不正当方法逃漏税捐」，有「故意指示、参与实施或未防
    止逃漏税捐之行为」时，始得依系争规定及税捐稽征法第 41 条规定，加以处罚
    。其中所谓「故意指示、参与实施」文义甚明；而所谓「故意未防止」，乃指对
    公司之「以诈术或其他不正当方法逃漏税捐」，有故意违反监督义务之情形而言
    ，此当包括构成刑法第 15 条所定之不纯正不作为犯之情形在内（注一）。盖以
    公司负责人对公司履行依法纳税之义务，本负有监督义务（注二），如明知或预
    见其公司之职员或受任人有「以诈术或其他不正当方法」使公司逃漏税捐之行为
    ，能防止而未防止者，即有故意违反监督义务之行为，从而，就公司负责人此一
    行为加以处罚，当亦属符合「无责任即无处罚之宪法原则」。
二、可能形成制裁漏洞有待修法补充
        由于合宪性解释受立法文义之限制，且刑法第 12 条第 2  项规定「过失行
    为之处罚，以有特别规定者为限」，故上述处罚公司负责人之行为，未将过失犯
    包括在内。尤其，对公司负责人过失违反监督义务之行为，尚无从依系争规定及
    税捐稽征法第 41 条规定加以处罚，可能形成制裁漏洞；且衡诸情理，过失违反
    监督义务之情节，不宜与「故意指示、参与实施或未防止」之情节相等看待，因
    此如认对公司负责人之过失违反监督义务而使公司逃漏税捐之行为，有予以处罚
    之必要，则有待修法另设明确而合理之补充规定。
        为填补类此制裁漏洞，德国违反秩序罚法第 130  条乃设有关「事业或企业
    所有人违反监督义务之制裁」规定（注三），旨在使「事业或企业所有人」（
    Inhaber eines Betriebs oder Unternehmens）或相当于「事业或企业所有人」
    地位之法定代理人（指法人或人合公司之机关、机关成员或有代表权之股东等）
    、领导人（指被授权经营事业或企业全部或一部之人）、特别监督义务人（指被
    明确授权以自己责任履行事业或企业所有人特定义务之人），负有采取必要之监
    督措施以促使事业或企业活动遵行法律强制或禁止规定之义务（注四）。
        相对地，我国行政罚法第 15 条第 2  项规定：「私法人之职员、受雇人或
    从业人员，因执行其职务或为私法人之利益为行为，致使私法人违反行政法上义
    务应受处罚者，私法人之董事或其他有代表权之人，如对该行政法上义务之违反
    ，因故意或重大过失，未尽其防止义务时，除法律或自治条例另有规定外，应并
    受同一规定罚锾之处罚。」此系处罚董事或其他有代表权人违反监督义务之规定
    ，其处罚系与私法人并同处罚（注五），且系针对一般情形设补充性规定，故如
    法律或自治条例已就此种情形另设处罚董事或其他有代表权人之特别规定，如税
    捐稽征法第 47 条之规定，则于各该特别规定之适用范围内，应无本项规定之适
    用。惟本项规定系以「因故意或重大过失，未尽其防止义务」为处罚要件，对于
    过失（非重大过失）之情形则未能适用，故是否于税捐稽征法就公司负责人之过
    失违反监督义务而使公司逃漏税捐之行为，另设处罚规定，当属立法裁量范围。
    未来修法时宜审慎研处。
三、修法时宜一并厘清公司「以诈术或其他不正当方法逃漏税捐」是否应适用税捐稽
    征法第 41 条处罚之问题，并注意依一行为不二罚原则适用行政罚法第 26 条之
    结果
        当公司「以诈术或其他不正当方法逃漏税捐」时，是否应适用税捐稽征法第
    41  条处罚？此问题尚非宪法问题，解释文与解释理由书对此一问题亦未表明意
    见，本文不予讨论，但未来修法时必须先予厘清。盖若认于公司「以诈术或其他
    不正当方法逃漏税捐」之情形不适用税捐稽征法第 41 条处罚，则就公司之此等
    行为仍得依税法有关规定（例如：加值型及非加值型营业税法第 51 条、所得税
    法第 110  条之 2）裁处行政罚。惟倘若认于此情形应适用税捐稽征法第 41 条
    处罚公司，则依行政罚法第 26 条第 1  项：「一行为同时触犯刑事法律及违反
    行政法上义务规定者，依刑事法律处罚之。但其行为应处以其他种类行政罚或得
    没入之物而未经法院宣告没收者，亦得裁处之。」在刑罚优先之原则下，仅得处
    罚税捐稽征法第 41 条所定之罚金刑，然其罚金额度，较之不适用税捐稽征法第
    41  条处罚而依税法有关规定裁处行政罚（例如：虽有漏税，但并非「以诈术或
    其他不正当方法逃漏税捐」之情形）之罚锾额度，是否会造成裁处行政罚之罚锾
    额度远高于科处刑罚之罚金额度，形成「以诈术或其他不正当方法逃漏税捐」者
    轻罚而非「以诈术或其他不正当方法逃漏税捐」者重罚之现象，而发生轻重失衡
    之不公平结果。于修法时，当一并考虑如何避免。至于现行税捐稽征法第 47 条
    第 1  项第 2  款至第 4  款宜本于相同考虑一并检讨，自不待言。
注一：至于故意违反监督义务与不纯正不作为犯之间有无差异、如何区别，仍有待实
      务发展。
注二：公司法第 23 条第 2  项、第 193  条、第 194  条等规定参照。另参考邵庆
      平，「董事受托义务内涵与类型的再思考－从监督义务与守法义务的比较研究
      出发」，台北大学法学论丛第 66 期（97  年 6  月）页 15 以下；杨竹生，
      「论董事注意义务中监督公司业务执行之义务」，中原财经法学第 13 期（
      2004  年 12 月）页 194  以下。
注三：德国违反秩序罚法第 130  条：「事业或企业所有人，因故意或过失未采取必
      要之监督措施，以防止事业或企业内发生违反事业或企业所有人之义务而得被
      科处刑罚或罚锾之行为，如此种违反义务行为已发生，且适当之监督足以防止
      其发生或使其发生有重大困难者，为违反秩序行为。指定、选任及监视监督人
      员，亦属必要之监督措施。（第一项）第一项之事业或企业包括公企业。（第
      二项）违反义务行为系属于得被科处刑罚者，违反监督义务行为得科处一百万
      欧元以下罚锾。违反义务行为系属于得被科处罚锾者，违反监督义务行为得科
      处罚锾之最高额，与违反义务行为得科处罚锾之最高额同。违反义务行为系同
      属得科处刑罚及罚锾者，如其得科处之罚锾最高额高于第一段之最高额者，违
      反监督义务行为适用第二段规定。（第三项）」
注四：详见林锡尧，行政罚法，2005  年 6  月初版，104 页以下。
注五：行政罚法第 15 条第 1  项：「私法人之董事或其他有代表权之人，因执行其
      职务或为私法人之利益为行为，致使私法人违反行政法上义务应受处罚者，该
      行为人如有故意或重大过失时，除法律或自治条例另有规定外，应并受同一规
      定罚锾之处罚。」系针对董事或其他有代表权之人自己之行为，致私法人违反
      行政法上义务而应受处罚，而依各该法律或自治条例并未处罚董事或其他有代
      表权人之情形，设并罚规定，亦属制裁漏洞之补充。

协同意见书                                                  大法官  蔡清游
    本号解释多数意见认为，中华民国六十五年十月二十二日制定公布之税捐稽征法
第四十七条第一款规定：「本法关于纳税义务人……应处徒刑之规定，于左列之人适
用之：一、公司法规定之公司负责人。」（即九十八年五月二十七日修正公布之同条
第一项第一款）与无责任即无处罚之宪法原则并无抵触，至「应处徒刑之规定」部分
，有违宪法第七条之平等原则。本席原则敬表同意，惟认为本号解释关于受理之部分
，解释理由仍有未逮之处，爰提出协同意见书。
一、于立法院审议过程中（注一），税捐稽征法（以下简称本法）第四十七条未随同
    本法第四十一条刑度之调整而变更行政院原草案所定之刑度，尚难擅断为系无意
    之疏漏，而非有意排除拘役、罚金之刑度。
        本法第四十七条第一款所规定：「本法关于纳税义务人……应处徒刑之规定
    ，于下列之人适用之：一、公司法规定之公司负责人。」（即九十八年五月二十
    七日修正公布之同条第一项第一款；下称系争规定）系连结本法第四十一条之规
    定。诚如本号解释理由第二段所载，本法第四十一条行政院原草案系规定为「纳
    税义务人以诈术或其他不正当方法逃漏税捐者，处六月以上五年以下有期徒刑」
    。立法院审议时认为「按逃漏税捐行为，就其犯罪情状言，多与刑法第三百三十
    九条第二项之诈欺罪及第二百一十条、第二百一十四条伪造文书罪相当。兹参照
    各该条所定刑度，规定最重本刑为五年以下有期徒刑，并得科处拘役、罚金。俾
    法院得就逃漏税捐刑为之一切情状，注意刑法第五十七条所定各事项，加以审酌
    ，从而量定适当之刑，以免失之过严，而期妥适」，乃将上开行政院原草案法定
    刑修正为「处五年以下有期徒刑、拘役或科或并科一千元以下罚金」（其中罚金
    部分于七十九年一月二十四日修正公布为新台币六万元以下），惟系争规定并未
    随之更改行政院原草案所规定文字（注二）。于立法院审议过程中，固已讨论本
    法第四十一条原行政院草案之不妥，然既未就系争规定认原行政院草案所列刑度
    有所不妥而变更，实难擅断此系立法者有所疏漏（虽然不能排除此种可能性），
    盖立法者亦有可能认为为杜绝公司之逃漏税捐，有必要课以公司负责人实质上较
    重之刑，因而维持原行政院草案之规定。在无明确资料可考下，探求法律规范意
    旨，主要仍应取决于表现于法条文字之客观化之立法者意思，自无舍法条明文，
    而就立法者个人主观见解之理（注三）。系争规定所谓「应处徒刑之规定」，自
    系指本法第四十一条所规定之「五年以下有期徒刑」而言，法条文字明确，毫无
    疑义，实难谓依立法者原意，上开「应处徒刑之规定」应解释为包括拘役或罚金
    刑在内。
二、本号解释认为系争规定系使公司负责人因自己之刑事违法且有责之行为承担刑事
    责任，并不认同最高法院六十九年台上字第三○六八号判例所谓转嫁罚理论。
        最高法院六十九年台上字第三○六八号判例谓：「公司与公司负责人在法律
    上并非同一人格主体，依税捐稽征法第四十七条第一款规定，纳税义务人系公司
    组织而应受处罚者，仅以关于纳税义务人应处徒刑之规定，转嫁处罚公司负责人
    」即本应由非自然人之公司负担有期徒刑刑责之部分，转嫁由自然人之公司负责
    人负担。本号解释则认为，公司以诈术或其他不正当方法逃漏税捐，公司负责人
    之所以负担刑责，乃因公司负责人故意指示、参与实施或未防止逃漏税捐之发生
    ，而应受刑事处罚，故公司负责人系因自己之刑事违法且有责行为而受刑事处罚
    ，并不认同上开最高法院判例所采转嫁罚之见解。
        上开本号解释理由书所谓公司负责人系因自己之刑事违法且有责之行为而负
    担刑事责任，系指公司负责人系独立为自己之刑事违法行为负担刑责，非为他人
    即公司之犯罪而负担刑责。惟系争规定并未另外明定公司负责人犯罪之构成要件
    ，而系与本法第四十一条规定之罪刑相连结，亦即系争规定之处罚公司负责人，
    仍以本法第四十一条所规定者，为犯罪构成要件。而本法第四十一条系规定，纳
    税义务人（包括法人与自然人）以诈术或不正当方法逃漏税捐，在公司触犯本罪
    之情形下，其犯罪主体乃系公司（注四），并非公司负责人，公司负责人仅系因
    公司犯罪而为受处罚之主体（注五），能否谓公司负责人系因自己之刑事违法行
    为负担刑责，实不能无疑。本席以为，公司负责人之所以负担刑责，乃系因其或
    为实际行为人，或未尽监督管理义务，或其应概括承受公司所为一切行为之责任
    ，而有可归责性，其因此受处罚，尚与单纯系为他人之犯罪而负担刑责之情形自
    有不同，亦难指为违反无责任即无处罚之宪法原则。公司以诈术或其他不正当方
    法逃漏税捐，乃系公司之刑事违法行为，并非公司负责人自己有刑事违法行为。
    如谓在公司逃漏税捐之情形下，公司负责人系为自己刑事违法行为负担刑责，则
    公司负责人将独立于公司逃漏税捐犯罪之外，单独成立犯罪，如此解释并不合立
    法本意。
三、公司负责人因系争规定而受处罚，是否须以公司负责人有为公司逃漏税捐之故意
    为限？
        公司负责人依系争规定受处罚，乃以公司有以诈术或其他不正当方法逃漏税
    捐为前提。而公司上开逃漏税捐行为，有可能系由公司负责人实施，亦有可能由
    公司之其他职员或受雇人为之，在由公司负责人实施之情形下，其有为公司逃漏
    税捐之故意自明，在公司其他人或委外之人实施逃漏税捐之情形下，公司负责人
    也许明知并有意使其发生，也许预见其可能发生而确信其不会发生逃漏税捐之情
    事，或事先不明知但因其未尽监督管理义务放任由公司其他职员为公司逃漏税捐
    ，在后者之情形下，公司负责人虽无为公司逃漏税捐之故意，但其可能疏于尽监
    督管理义务。无论系公司负责人实施，或公司其他职员或委外之人实施，均系为
    公司逃漏税捐，其法律效果均归之于公司，亦即均属公司以诈术或其他不正当方
    法逃漏税捐。又既系公司施以诈术或其他不正当方法，则公司自有逃漏税捐之故
    意，绝无过失施诈术或不正当方法逃漏税捐可言。在公司所属职员或委外之人施
    诈术或其他不正当方法，公司负责人疏于尽监督管理义务之情形下，公司虽系故
    意逃漏税捐，但公司负责人实际却仅有疏于监督管理之过失责任，此时公司负责
    人究应否负系争规定之刑责？或谓刑法第十二条已明定，行为非出于故意或过失
    者不罚，过失行为之处罚，以有特别规定者为限。且系争规定于立法院审议时，
    主管机关财政部部长亦已说明系争规定对于负责人之处罚，应以负责人知情者为
    限，始能认定负责人有故意而予处罚（注六）。惟本席认为，系争规定并非系单
    独成立公司负责人为公司逃漏税捐之罪名，公司负责人既非单独成立犯罪，仅系
    因公司犯罪而为受处罚之主体，自无须以其有为公司逃漏税捐之故意为必要。且
    系争规定亦无排除公司负责人如无为公司逃漏税捐之故意，而仅疏于监督管理公
    司致未采防止逃漏税捐措施，仍须负担徒刑刑责之明文，公司负责人之所以受处
    罚，乃系因公司故意以诈术或其他不正当方法逃漏税捐，只要公司负责人疏于监
    督管理，即应受处罚。亦即，本法第四十一条之逃漏税捐罪，乃以公司（即纳税
    义务人）有以诈术或其他不正当方法逃漏税捐之故意为必要，并非以公司负责人
    有上开为公司逃漏税捐之故意为必要。否则，如实施诈术或不正当方法者系公司
    其他职员，而负责人亦事先不知情而无故意，因系争规定并非处罚行为人，且法
    人亦无负担自由刑之刑罚能力，则恐将无人负担徒刑之刑责（注七）。所幸，本
    法第四十七条已于九十八年五月二十七日修正公布增订第二项「前项规定之人与
    实际负责业务之人不同时，以实际负责业务之人为准」，所谓「实际负责业务之
    人」依提案委员提案之案由所载「亦即由实际负责（行为）人负税捐稽征法第四
    十一条之罚责」（注八），似指行为人而言，果尔，即可杜绝无人可负担徒刑刑
    责之争议（注九）。
注一：税捐稽征法系于中华民国六十五年十月二十二日经总统令公布。
注二：相关立法资料，参阅本解释理由第二段所载。
注三：本院释字第六二○号解释理由书参照。
注四：关于法人得否为犯罪主体，亦即法人有无犯罪能力，各国立法例并不一致，亦
      为国内刑法学界争执之重要议题，采否定说者，如林山田，刑法通论（上册）
      ，2008  年，页 205；黄荣坚，基础刑法学（上），2006  年，页 184  以下
      ；张丽卿，刑法总则理论与运用，2003  年，页 120。采肯定说者，如蔡墩铭
      ，刑法总论，2006  年，页 94 ；陈朴生，法人两罚规定之理论基础，法令月
      刊，44  卷 5  期，页 44-185 ；陈子平谓「然而现代社会中，由超越个人之
      法人所产生之犯罪，不仅存在，且大量增加，刑罚法规（尤其行政刑法）为因
      应此社会现象，亦不得不规定许多有关法人之处罚。传统之刑法理论，向来固
      执于以自然人个人犯罪为基础之教条，可谓已严重面临无法正确掌握社会上法
      人犯罪实态之窘境。」刑法总论（上册），2005  年，页 129。陈教授上述所
      言，可谓甚为贴切，本法第四十一条之纳税义务人既包括法人在内，依法条文
      义，即系明定法人得为该条犯罪之主体。
注五：在法人犯罪之情形，立法者固可考虑其特殊性，而规定处罚公司或公司负责人
      或行为人，抑或采并罚方式，惟此乃受处罚主体之不同，并非犯罪主体不同，
      犯罪主体仍属法人。
注六：参见立法院公报第六十四卷第九时一期委员会纪录。
注七：除系争规定外，其他经济刑罚法规，只要明文公司或事业违反相关规定，处负
      责人刑罚者，均可能因负责人个人无犯罪故意（但公司或事业有犯罪故意）而
      变成无人可负担刑责之情形。例如，电业法第一百零七条；能源管理法第二十
      条后段；公司法第二百五十九条；水污染防治法第三十八条第一项；环境影响
      评估法第二十一条、第二十二条、第二十三条等。
注八：参见立法院院总第九八一号 委员提案第八九一一号议案关系文书。
注九：公司犯罪，如采处罚行为人而非处罚负责人之明文，即可避免此项争议。

协同意见书                                                  大法官  黄茂荣
    本件解释多数意见认为：「中华民国六十五年十月二十二日制定公布之税捐稽征
法第四十七条第一款规定：『本法关于纳税义务人……应处徒刑之规定，于左列之人
适用之：一、公司法规定之公司负责人。』（即九十八年五月二十七日修正公布之同
条第一项第一款）系使公司负责人因自己之刑事违法且有责之行为，承担刑事责任，
与无责任即无处罚之宪法原则并无抵触。至『应处徒刑之规定』部分，有违宪法第七
条之平等原则，应自本解释公布尔日起，至迟于届满一年时，失其效力。」本席对于本
号解释之结果虽敬表赞同，惟鉴于相关问题有关论据尚有补充的意义，爰提出协同意
见书如下，敬供参酌：
    本案件的核心问题在于税捐稽征法第四十七条与同法第四十一条间在构成要件之
建构及其连结之法律效力的体系协调问题。兹分别说明如下：
壹、构成要件部分
        关于构成要件，税捐稽征法及其他税法的规定，原先皆以各种税捐义务人，
    特别是纳税义务人、扣缴义务人或代征人为规范对象。在纳税义务人、扣缴义务
    人或代征人是公司的情形，因其依税捐法所负义务之遵守行为皆由其机关、职员
    、代理人或其他使用人为之，而这些行为人本来并非税捐稽征法规范之对象。因
    此，如不拟藉助于与身分犯共同实施犯罪之论据，使公司负责人依关于以公司为
    纳税义务人之规定负责，则必须另为制定直接以公司负责人为规范对象的规定。
    税捐稽征法第四十七条即属于在该规范规划下制定的规定。
        立法机关既要在第四十七条针对公司负责人另为犯罪构成要件的规定，则其
    规定首先应符合「先有义务规定，后才有对该义务之违反的课责规定」的逻辑关
    系，其次其构成要件并应符合明确性原则的要求。
一、先有义务后有课责规定
        中华民国六十五年十月二十二日制定公布（下略）之税捐稽征法第四十七条
    规定：「本法关于纳税义务人、扣缴义务人及代征人应处徒刑之规定，于下列之
    人适用之：一、公司法规定之公司负责人。......」其中「本法关于纳税义务人
    应处徒刑之规定对公司负责人适用之」系属于课责规定。该规定需要有课以义务
    的规定为其前置规定。然与公司负责人有关之课责规定，除第四十七条之规定外
    ，另无其他规定。是故，该条之课责规定显然欠缺前置之课以义务的规定。
        或谓既课以责任，其课以义务的规定自然包含其中。然这并非关于课责规定
    当有的规范规矩。盖法律既无禁止或强行规定在先，如何论以有义务之违反在后
    。从而对违反该义务者课以一定之刑事责任。
二、构成要件之明确性
        其次，该条所自然包含之禁止或命令的行为亦不明确。纵使认为可由其课责
    的规定推导出该条对于公司负责人所课之禁止或命令的行为。然其禁止或命令的
    行为究竟是：（1） 应不以诈术或其他不正当方法逃漏自己应缴纳的税款，或是
    （2） 应不以诈术或其他不正当方法使其所属之公司逃漏应缴纳的税款？
        按公司负责人原非本法关于纳税义务人之税款缴纳义务的规范对象，所以公
    司负责人自己并不能独立从事税捐稽征法或其他税法所定，由于违反缴纳义务而
    应处徒刑之规定。因此，如不藉助于与身分犯共同从事违反上开规定的论据，而
    要直接以公司负责人自己之行为充为构成要件事实，则应将公司负责人实际上之
    所为「使纳税义务人违反第四十一条」规定为构成要件事实，俾第四十七条所定
    之构成要件事实与公司负责人实际上之所为者相同。否则，其课罚之构成要件事
    实还是必须迂回于身分犯的论据。由是可见，当第四十七条有上开二种解释之可
    能性，该要件的规定即不够明确。
三、如何使之明确
        税捐稽征法第四十七条的意旨首先在于扩张第四十一条所定之犯罪主体的范
    围，使公司负责人于实际为其所属之法人执行职务时，如有第四十一条所定以诈
    术或其他不正当方法逃漏税捐之犯罪行为，亦应与纳税义务人一样，为自己之行
    为负责。这并非为他人之犯罪行为受刑事处罚，故与罪责原则（自己责任主义）
    并无抵触。惟因公司负责人本来并非税捐稽征法或税法所定之缴纳义务或行为义
    务的义务人，所以除非税捐稽征法增定直接以公司负责人为义务人的规定，否则
    ，不引用与身分犯共同实行犯罪行为得构成共同正犯的规定（刑法第三十一条第
    一项参照），便无所谓公司负责人违反该等义务而应负刑事责任的规范依据。
        税捐稽征法第四十七条第一项虽然规定：本法关于纳税义务人……应处徒刑
    之规定，于公司法规定之公司负责人适用之。实务上并从而认为该条所定本法关
    于纳税义务人应处徒刑之规定所指者即是：同法第四十一条。然第四十一条其实
    另以纳税义务人依税捐法有缴纳义务为基础，例如所得税法第一百十条、第一百
    十条之二、第一百十四条、第一百十四条之二、第一百十四条之三；加值型及非
    加值型营业税法第五十一条、第五十二条。而税捐稽征法并无公司负责人依税捐
    法有缴纳义务的前提规定。是故，税捐稽征法对公司负责人未为其缴纳义务之前
    置规定，而直接以第四十七条第一项规定，本法关于纳税义务人……应处徒刑之
    规定，于公司法规定之公司负责人适用之。其犯罪构成要件之建立有逻辑的缺口
    。
        然其实，也不适合规定公司负责人有营利事业所得税或营业税的缴纳义务，
    盖其并非营利事业所得或销售所归属之人。真正可以对于公司负责人加以非难者
    为：公司负责人「以诈术或其他不正当方法『使』纳税义务人逃漏税捐」。该『
    使』纳税义务人逃漏税捐的行为，才是税捐法禁止公司负责人从事，并所以对其
    违反，适合规定课以刑事责任的行为。
四、解释理由阐述之公司负责人的违法行为
        按税捐稽征法第四十七条规定：「本法关于纳税义务人、扣缴义务人及代征
    人应处徒刑之规定，于下列之人适用之：一、公司法规定之公司负责人。......
    」所以公司负责人不得从事之犯罪行为应与纳税义务人不得从事者相同：「以诈
    术或其他不正当方法逃漏税捐」。然解释理由中以「公司负责人有故意参与实施
    或未防止逃漏税捐」阐释公司负责人所为相当于第四十一条所定之犯罪行为。该
    关于犯罪行为之构成要件要素的阐述显然逸出税捐稽征法第四十一条所定之上述
    犯罪行为。盖故意不等于诈术，未防止之不作为是否该当于「以诈术或其他不正
    当方法」的要件，皆有探讨余地。
贰、关于法律效力
一、引用规定与受引用规定之法定刑的一致性
        即使认为税捐稽征法第四十七条的规范模式，其义务及责任之课予在构成要
    件的层次已经可以接受，还是必须推究第四十七条所连结之法定刑在法律体系上
    的正确性。
        法定刑的规定是立法机关在立法层次之权限；具体之量刑为法院在司法层次
    之权限。一定之犯罪行为的法定刑应当为何，方始允当的决定，原则上固属于立
    法机关依其立法裁量权所得形成的空间，司法机关固当避免介入。但当其基于立
    法裁量权，已就一定之犯罪行为立法规定其法定刑时，则就与之相当之犯罪行为
    ，特别是引用明文规定之犯罪行为的规定，为另一犯罪行为之法定刑的决定时，
    自当为相同之裁量，不应有价值判断上的冲突，以维持其立法裁量之价值判断的
    一贯性。否则，其法定刑之立法裁量即有前后不一致的恣意情事。例如税捐稽征
    法第四十一条纳税义务人以诈术或其他不正当方法逃漏税捐者，处五年以下有期
    徒刑、拘役或科或并科新台币六万元以下罚金。立法机关在该条既然已对最严重
    之漏税行为连结下述法律效力：「处五年以下有期徒刑、拘役或科或并科新台币
    六万元以下罚金。」则对于公司负责人之参与漏税行为之决意或实行的行为，税
    捐稽征法第四十七条对之连结以限于有期徒刑之更重的法律效力，该连结即有引
    用之规定与受引用之规定的价值判断不一贯性的情形，构成价值判断的矛盾，应
    予修正。
二、处罚的裁量原则
        税捐稽征法第四十七条第一项第一款规定，本法关于纳税义务人……应处徒
    刑之规定，于公司法规定之公司负责人适用之。依其文义，适用于公司负责人之
    同法第四十一条所定的法定刑限缩为有期徒刑，而不及于「拘役或科或并科新台
    币六万元以下罚金」，以致除非法院认为犯罪之情状显可悯恕，认科以最低度刑
    仍嫌过重者，另依刑法第五十九条酌量减轻其刑，否则，必须一概对于公司负责
    人处以有期徒刑。该规范内容较诸第四十七条所引用之同法第四十一条所定的法
    定刑严格。
        税捐稽征法第四十七条之规范意旨既在于扩张同法第四十一条所定之犯罪主
    体的范围，因其扩张而规定当公司负责人实际负责业务，而有违反税捐稽征法第
    四十一条所定以诈术或其他不正当方法逃漏税捐之行为时，应依第四十一条负刑
    事责任，则公司负责人的法定刑自当与同条所定纳税义务人违反该条规定时，第
    四十一条原来所定之法定刑相同，不适合在第四十七条即将之限缩于徒刑，而应
    容留法院在具体案件的判决中，视具体情况在第四十一条所定之法定刑的范围内
    裁量其宣告刑，不适合由立法机关在第四十七条即过早一般的为较诸第四十一条
    ，不利于公司负责人之法定刑的规定，以致限制了司法机关切合个别违反案件之
    具体情状，裁量其宣告刑的可能性。该裁量可能性的限制与处罚之裁量原则及罪
    刑相当原则不符，超过预期之规范目的，对于人民课以不必要之严刑，违反宪法
    第二十三条所定之比例原则。该限制不因刑法第五十九条另有「犯罪之情状显可
    悯恕，认科以最低度刑仍嫌过重者，得酌量减轻其刑」之规定，而取得正当性。
    盖这是不同层次之司法裁量权。

部分协同意见书                                              大法官  许玉秀
    曲则全，枉则直。
                                                      老子道德经第二十二章
    本件声请的宪法解释方案，不限于一种。多种意见折冲之下，对于声请解释判例
违宪部分，多数意见依据本院释字第三七一号及第五七二号解释意旨，认为法官不得
就判例声请解释宪法，而不予受理，本席虽能体谅，仍感遗憾。
    对于税捐稽征法第四十七条第一款规定：「本法关于纳税义务人……应处徒刑之
规定，于左列之人适用之：一、公司法规定之公司负责人。」（下称系争规定（注一
）），多数意见审查无责任无处罚之宪法原则（刑法上即罪责原则）时，采取合宪性
解释，本席敬表同意；对于该规定「应处徒刑之规定」部分，依据平等原则作成违宪
结论，虽非本席第一选择，亦敬表支持。爰提出协同意见书，说明理由如后。
壹、程序审查
一、本件并非直接审查终审法院法律见解违宪与否的适当案例
（一）声请人的违宪主张
          声请人认为系争规定「应处徒刑」，可基于合宪性要求，为有利于行为人
      的目的扩张解释，包含拘役、罚金刑。但是最高法院六十九年台上字第三○六
      八号（注二）、七十三年台上字第五○三八号判例（注三）（下并称系争判例
      ），明示对于公司负责人不得处以拘役或罚金，阻绝审理法官的合宪解释途径
      ，已属在法律外不当限制法官的刑罚裁量权。系争规定结合系争判例，使得公
      司负责人，必然受科处有期徒刑，较之实际行为人为重，有违比例原则，致生
      不合理的差别待遇。
（二）系争判例是否违宪取决于对系争规定的解释
          依据上开声请人的违宪主张，系争判例的不当，在于使法官无法妥善地适
      用法律，以为合宪判决。但系争判例是否过度拘束法官的裁量空间，其实取决
      于系争判例本身是否与系争规定相互抵触，唯有透过对系争规定的解释，方能
      确认系争判例是否违宪。所以只有解释系争规定，才能认定系争判例是否符合
      宪法的要求，则所必须进行解释的对象，显然不是系争判例，而是系争规定。
          既然针对系争规定加以解释，就可以达到声请人声请解释目的，本院大法
      官也就没有直接面对系争判例的绝对必要。本件声请显然并不是法官声请本院
      针对判例解释宪法的适当案例。相对之下，下面的案例才是适当的案例。
（三）直接由终审法院创设法规范的情形
          在本院近来所处理的法官声请案，本院大法官必须直接面对终审法院法律
      见解的适当案件，为大法官第一三七二次会议议决不予受理的会台字第一○三
      一九号声请案（注四）。该案法官就最高法院九十五年度第七次刑事庭会议决
      议（注五）、九十七度年第五次刑事庭会议决议（注六）声请解释。该二决议
      涉及毒品危害防制条例第二十条（注七）、第二十三条（注八）规定。
          依据文义，毒品危害防制条例第二十条、第二十三条规定的适用范围，图
      示如下：
      ┌────┐            ┌────┐                  ┌────┐
      │初犯：裁│            │五年内再│                  │五年后再│
      │定观察、│┌───┐  │犯：依法│  ┌─────┐  │犯：裁定│
      │勒戒；之├┤五年内├→│追诉    ├─┤五年内或五├→│观察、勒│
      │后不起诉│└───┘  │        │  │年以上    │  │戒      │
      └────┘            └────┘  └─────┘  └────┘
          至于第三犯在第二犯之后五年内，但在初犯后五年后，以及第三犯在第二
      犯五年后两种情形，究竟应该适用第二十条第三项或第二十三条规第二项处理
      ，法律并没有明确规定。
          最高法院则认为，因为第二十条规定基于「观察、勒戒或强制戒治后五年
      后再犯者，显见前所实施之观察、勒戒或强制戒治已足以遮断其施用毒品之瘾
      ，为期自新及协助其断除毒瘾，对此五年后再犯者爰明定仍适用初犯之规定，
      先经观察勒戒、强制戒治之程序。」（注九），故于第三项规定「观察、勒戒
      或强制戒治执行完毕释放后，五年后再犯第十条之罪者」，仍得裁定先入勒戒
      处所观察、勒戒，之后不予追诉。至于对施用毒品者，依第二十条规定不予追
      诉，则属例外，即所谓除刑不除罪，除刑是例外。既然吸食毒品仍属犯罪，依
      第二十三条规定进行追诉方属原则。现行规定既有适用上的漏洞，应予填补，
      因而作成上述二决议，决定适用方式为：第三犯（以上）在第二犯之后（的五
      年之内）者，不应再适用第二十条第三项规定，而须适用第二十三条规定。图
      示如下：
      ┌────┐            ┌────┐                  ┌────┐
      │初犯：裁│            │五年内再│                  │三犯以上│
      │定观察、│┌───┐  │犯：依法│  ┌─────┐  │一律不再│
      │勒戒；之├┤五年内├→│追诉    ├─┤五年内或五├→│裁定观察│
      │后不起诉│└───┘  │        │  │年以上    │  │或勒戒  │
      └─┬──┘            └────┘  └─────┘  └────┘
          │                                                ┌────┐
          │            ┌────────────┐        │初犯后，│
          └──────┤初犯后隔五年以上再犯    ├───→│隔五年以│
                        └────────────┘        │上再犯：│
                                                            │裁定观察│
                                                            │或勒戒  │
                                                            └────┘
          由上述二图可知，该二决议是为填补法律漏洞而设，属于法律以外的法规
      范，是法官审判该类型个案时，不得不予适用的法规。因此对于该声请案而言
      ，不解释该二决议，不可能达成声请解释的目的。而且因为决议对于法律漏洞
      的填补，是对行为人不利的类推适用，如果原则与例外的解释方法站不住脚，
      该二决议即有违反罪刑法定原则而违宪的可能。就维护人身自由基本权而言，
      该二决议有受理解释的宪法价值。因此该件声请，属于受理审查终审法院法律
      见解的适当案件。
二、设置受理解释的门坎以维护人民的宪法权利
（一）现行实务上，判例和决议具有非常强烈的拘束力
          多数意见不受理系争判例，另一个理由在于，论理上判例仅能相当于命令
      ，如果予以受理，恐将导致提升判例的法阶地位，使判例具有宪法第八十条规
      定「法律」的效力。至于决议的拘束力，原本不及判例（注十），更无准许法
      官声请解释之理。
          然而，综观审判实务，判例对于下级审法官，具有极为强大的拘束力。终
      审法院并不肯认下级审法官，得以「依法表示适当之不同见解」作为理由，而
      不适用判例。最高法院向来认为判例是因「法条虽浩瀚繁多，或仍不足规律变
      化无端之社会生活现象；或法虽有明文，但旨意不完足或以不符社会变迁之需
      要，仍有赖最高法院于审理个案时，就讼争法律关系应适用之一般基本原则原
      理，经合理之论证，并本于比例、公平正义原则，实践理性及社会共同体期盼
      之法律感情，分别为适用社会变迁所需求之裁判，以弥补法律规定之不足。在
      历年累积之裁判中，依严格程序，择其精要，编为判例刊行，供全国各级法院
      遵循，俾免同法异判之弊。」（注十一）而「发挥统一裁判上法律见解之作用
      」（注十二）。因此判例就是最高法院如何适用法律的主流意见，下级审法官
      的裁判如与判例相违逆，一经上诉，终审法院稀少不废弃发回更审。判例也成
      为审查法官书类的主要依据，是决定法官是否合格、适任的基础，是下级审法
      官不得不熟读的审判规则。
          因此虽然在法规的位阶上，判例相当于命令，不能与法律相提并论。但是
      各种命令，其实对于法院而言，效力确实有所不同，不能将判例与行政机关的
      补充命令或函释视为相当，行政机关对于法官没有实质上的影响力，但终审法
      院的法律见解，对于下级审法官则甚至强于法律。因为法律如何诠释，经常由
      判例决定，以本件声请为例，系争判例对系争规定的诠释，已变更系争规定的
      原意，等于冻结法律的效力，而取代法律。对于下审级法官而言，判例确实具
      有「风行草偃」的效力，尤其当法律规范不足时，例如刑事诉讼中的证据调查
      程序（例如本院释字第582号解释的共同被告对质与诘问程序），判例更可能
      成为法官审理的唯一指导规则。所以如果仅从形式上以为判例不是「依法公布
      施行之法律」，并非本院释字第三七一号及第五七二号解释所创设法官得声请
      解释的对象，不予受理，会使得宪法保障人民基本权的防护网留下不小漏洞。
          至于决议，虽然作成的法源依据（注十三），不若判例直接基于法院组织
      法第五十七条（注十四）、行政法院组织法第十六条（注十五）规定，但是与
      判例作成的程序实质相同（注十六），而且决议具有适用于通案的效力，与判
      例必须与原因案件事实连结，效力反而受类似个案拘束，有所不同。决议实质
      上的拘束力，可能更甚于判例。如果将决议位阶认定为低于判例，恐怕与实务
      现实更不相符。
          因为不愿意承认判例或决议的拘束力，而否决法官对判例及决议声请解释
      的权利，恐怕�t于审判现实。正面承认判例及决议的效力，而纳入违宪审查对
      象，更有利于维护裁判审级体制及法秩序的安定。因为判例及决议并不是必然
      的恶，不能被接受的是违宪的判例与决议，而不是所有的判例与决议。肯定判
      例或决议的拘束力，才是维护审判体制的正确态度，如一方面绝对肯定，一方
      面不准审查，才是腐化审判体制，危害审判体制的的作法。
（二）判例与决议受违宪审查的机会仍然不足
          对于人民权利的保障，不能只期待人民自己主张，因为不能够期待人民必
      然有宪法权利意识、具备捍卫己身利益的法律能力，特别是资力有限的人民，
      恐也无法藉由专业法律人的协助而声请解释宪法。不能以人民于确定终局裁判
      之后得声请解释，就认为不需要其他为维护人民权利的声请管道，这也是本院
      作成释字第三七一号、第五七二号解释的初衷。为有效维持宪法的拘束力，保
      障人民获得实时救济的机会，更兼补人民声请解释的不足，实在有必要适度放
      宽法官声请解释范围。
（三）解决方案：设置法官声请审查判例及决议的门坎
          从审判的审级制度来看，如果下级审法官遵守终审法院的判例及决议，或
      者下级审法官不同意终审法院的判例、决议，而终审法院之后也欣然接受，那
      么二者并不存在纷争可言。之所以有争议，必然在于一方提出不同的意见，而
      他方认为没有理由，不愿意接受。因此要许可法官声请解释判例或决议，可以
      设置下级审法官与终审法院确实存在争议的声请门坎。
          也就是下级审法官在个案中，具体明确地表达应适用的判例或决议违宪，
      所以拒却适用判例、决议，在经当事人上诉之后，却遭上级或终审法院予以撤
      销，此时上级或终审法院，也已经对于判例或决议违宪与否，作出明确的反对
      意见，两造之间的争议均已显明。则应容许下级审法官，包含原来作成不同意
      见的法官，以及也同样对判例或决议持违宪疑虑的其他法官，之后承办相同案
      件时，向本院大法官提出审查判例或决议违宪的声请。
贰、实体审查
        不管是否将系争判例纳入审查范围，系争判例见解是否合宪，取决于对系争
    规定的解释，因而纵使回避解释系争判例，系争判例见解在解释系争规定时，仍
    然会发挥非常重要的牵制效果。系争判例的牵制效果，使得系争规定面对非常复
    杂的解释动机，在复杂的解释动机之下，选择解释模式时，自然面临多端分歧。
一、系争判例所认知的立法意旨
（一）摘要
          依照系争判例见解，系争规定处罚公司负责人，是因为「公司与公司负责
      人在法律上并非同一人格主体」，「纳税义务人系公司组织而应受处罚者，仅
      以关于纳税义务人应处徒刑之规定，转嫁处罚公司负责人」，「第四十一条所
      定之拘役及罚金刑，对公司负责人，即无适用之余地」。换句话说，公司负责
      人是为公司的逃漏税捐而受处罚，不是因为自己逃漏税捐而受处罚，而且之所
      以认为对公司负责人仅得科处有期徒刑，因为公司负责人必须为公司承担公司
      所不能承担的有期徒刑。
（二）分析
          依照这样的主张，则公司负责人纵使遭科处六月以下有期徒刑，也不能易
      科罚金，因为如可以易科罚金，规定限于科处公司负责人有期徒刑，即失去意
      义。至今在普通法院实务上（注十七），准许宣告六月以下有期徒刑的案件，
      得易科罚金，其实违背系争判例自己所理解的立法意旨。其次，对于公司逃漏
      税捐的行为，一定必须同时宣告有期徒刑并科罚金，这样才可能由公司负责人
      承受有期徒刑，而由公司负担罚金，否则如果仅对公司宣告罚金，造成公司逃
      漏税捐的公司负责人，即没有有期徒刑可供科处。不过普通法院实务运作上，
      从未发生此种情形，因为公司甚少成为逃漏税捐的刑事被告，原因在于依所漏
      税捐相关的税法规定处以数倍漏税罚（注十八），更能发生惩罚效果，于是仅
      有公司负责人受到追诉而单独承担有期徒刑。再者，公司负责人如果非受有期
      徒刑宣告不可，会增加未来构成累犯的风险，以致于在未来纵使受二年以下有
      期徒刑宣告，也不再有受缓刑宣告的机会。
二、所谓「转嫁罚」的多种解释可能性
（一）违反无责任无处罚原则而违宪
          上述所谓转嫁罚或代罚的说法，所表达的是为他人的行为负担刑事责任，
      在本件声请，即公司负责人为公司逃漏税捐行为受刑事处罚。这正好违背罪责
      原则。罪责原则包含两大意涵：自己（个人）责任原则（Individuelle
      Verantwortlichkeit, Jedem nach seiner Schuld），也就是罪止一身原则，
      以及过错原则（Verschuldensprinzip） 。任何人只为自己有过错（故意或过
      失）的行为，也就是刑事违法且有责的行为，负担刑事责任。系争规定既然要
      求公司负责人为公司逃漏税捐行为负责，即违反罪责原则而违宪。
（二）依罪责原则为合宪性解释
          依据立法资料，审议系争规定时，对于公司负责人处刑罚的理由为：「行
      为非出于故意者不罚，为刑法之基本原则，逃漏税捐处以徒刑，固应以有故意
      者为限，其负责人之处罚，自亦应以知情者为限，始能认定其有故意而予处罚
      ，……虽其条文未规定应以知情之负责人为限，但在解释上应属当然，惟为明
      确计似可在本草案之条文中增加『知情』二字，以求周延。」（注十九）故而
      立法者的真意，并非仅在于使公司负责人代替公司受罚，而是认为公司负责人
      故意使公司逃漏税捐时，应科处刑罚，也就是公司负责人是为自己的违法且有
      责行为负担刑罚。多数意见采用此种解释模式，而认为系争规定并不违反无责
      任无处罚的宪法原则。
（三）本席见解
     1、罪责原则来自自主原则
            宪法上的自主原则，以肯认人性尊严为前提。人的尊严来自价值受到肯
        定，人的价值则来自于有决定权，承认人有自我决定生命发展的权利，也就
        是发展生命的自由，人才有尊严，所以人性尊严和人格自主是一体两面。人
        性尊严与人格自主，是一切基本权的基础，开发基本权的内涵和类型，也是
        为了维护人性尊严与人格自主这个基本价值。为了维护以人性尊严与人格自
        主为核心所建构起来的基本权系统，需要一套有效的法律程序，建构这一套
        有效法律程序的基本原则，就构成了现代法治国原则，所以可以说维护人性
        尊严与确保人格自主，是法治国宪法的核心价值，自主原则也因此是法治国
        的第一个基本原则。
            一个自主的人，才能有自己的决定，也才能为自己的决定负责，而且也
        只为自己的决定负责，不能遭强迫为别人的决定负责（自己责任原则）；决
        定之所以称为错误，因为会得到负面的效果，所以有了错误的决定，因而要
        承担负面的效果时，也只能对能决定的错误承担负面效果（过错责任原则）
        。以上两个原则，是现代法治国家使人民因自己的错误决定，承担负面效果
        所遵循的基本原则，在刑法上即称为无责任无刑罚原则，学理上称为罪责原
        则（Schuldprinzip） 。将行政处罚纳入，即称为无责任无处罚原则。
            多数意见审查无责任无处罚原则，就是在同时审查自己责任原则及过错
        责任原则。因为无责任无处罚原则的内涵是：行为人无故意或过失不受处罚
        ，所谓无故意或过失不处罚，等于无故意或过失行为不处罚，没有行为，故
        意或过失是没有意义的概念。
     2、确立刑法第十二条具有宪法位阶
            本院曾经于释字第二七五号解释，要求必须以行为人的故意或过失作为
        行政处罚的责任条件。多数意见延续该号解释意旨，正式确认无责任无处罚
        为宪法原则，而对至今未曾作过相关解释的刑罚规定，明确表示科处人民刑
        罚，应遵守无责任即无刑罚的罪责原则，具有宣告规定于刑法第十二条的有
        责（过错）原则拥有宪法位阶的意义。这项宣示并非仅仅具有宪法宣告的形
        式意义。曾有实务判决于适用系争规定时表示（注二十）：「无论公司……
        负责人有无犯意，因同法第四十七条规定，仍应予处罚。」本号解释对于罪
        责原则的宪法确认，可以避免系争规定遭违宪适用，具有裁判上的实益，实
        属必要。
     3、确认立法真意
            依据前文所引述的立法数据（二、（二）），系争规定显然建立在刑法
        第十二条过错原则的基础之上，民国九十八年修正时，立法院公报中出现所
        谓转嫁罚或代罚的说词（注二十一），应该只是立法机关对于专业用语的误
        认与误用。
            除此之外，观察现行许多关于法人与自然人为同一犯罪行为均承担刑罚
        、法人与自然人的代理人、受雇人、从业人员为同一犯罪行为，均受刑事处
        罚的法律规定（附表 1  参照），立法机关对于法人的负责人、代理人的刑
        事处罚，均建立在受处罚主体自己违反义务的行为上面，足见无责任无刑罚
        的观念，已经为立法机关所熟知并遵循，则释宪机关没有宣告系争规范违宪
        的必要，只要依据立法意旨，以合宪性解释模式，阐明系争规定的意涵，即
        足以破解疑虑，使系争规定在合宪范围内继续有效。因此多数意见采取合宪
        性解释，甚为妥适，且并未侵犯普通法院的权限（注二十二）。
三、应处徒刑规定的多种解释可能
        既然在罪责的部分，可以作成合宪性解释，表示对公司负责人故意造成逃漏
    税捐行为施以刑事制裁合宪，于是可以接续对于声请意旨所指摘的「应处徒刑之
    规定」部分，进行违宪审查。对于「应处徒刑之规定」部分违宪与否的主张，尚
    取决于对「应处徒刑之规定」用语的诠释，基本上有两种：限于处有期徒刑、并
    非仅限于处有期徒刑。
（一）依法明确性原则审查
          认为「应处徒刑之规定」并非仅限于处有期徒刑的主张，也有同时采取该
      规定违反构成要件明确性原则的主张。
      1.合宪主张
            依据文义解释，系争规定所谓「应处徒刑」，当指同法第四十一条规定
        的「五年以下有期徒刑」，并无处公司负责人拘役或罚金的可能。法条文义
        至为清楚，司法实务自系争判例以降，也都作此理解，并无违反法律明确性
        原则的疑虑，如不如此理解与适用，反而违反罪刑法定原则。
      2.违宪主张
            如解释理由书第二段，系争规定「应处徒刑之规定」，没有随着税捐稽
        征法第四十一条对法定刑的修正而修改，以致于应如何适用系争规定，审判
        实务曾有几种不同主张：（i） 不论纳税义务人的罪责轻重，对于公司负责
        人仅能科处有期徒刑（系争判例）；（ii）对于公司负责人亦得科处拘役或
        罚金（注二十三），但不得引用系争规定（注二十四）；（iii） 仅于纳税
        义务人逃漏税捐的罪责应处有期徒刑时，始得科处公司负责人有期徒刑（注
        二十五）。
            故而系争规定「应处徒刑之规定」，究系立法者疏漏而未随同修正，抑
        或有意仅以有期徒刑处罚公司负责人，显然不是司法审查时可得确认，自难
        以期待受规范的人民，得以理解、预期自身行为的法律效果，与法律明确性
        原则有违。
      3.合宪性解释
            如同上述，系争规定虽未随同法第四十一条规定修改法定刑范围，但观
        察立法纪录，并无一语论及仅能就公司负责人科处有期徒刑，因此显然不是
        立法者刻意区隔。法官于适用系争规定时，当可依同法第四十一条规定，斟
        酌犯罪情况而量处有期徒刑、拘役或罚金刑。
（二）依比例原则审查
     1、合宪主张
            主张合宪的见解，有几种不同的说法：
     （1）公司逃漏税捐数额如果很庞大（一般而言，公司逃漏税捐数额较普通纳税
          义务人为多，侵害税收利益较大），属于重大的经济犯罪行为。为了防止
          重大经济犯罪发生，对于造成重大逃漏税捐事件的公司负责人，采取较为
          严厉的处罚手段，一律科处有期徒刑，并不违反比例原则。
     （2）系争规定的法定刑，属于立法者的立法裁量范围，未规定拘役或罚金的刑
          罚规定很多，如果仅因法律未规定拘役或罚金，即属违宪，则违宪的刑罚
          规定何其多？
     （3）系争规定所谓的「应处徒刑」，指的是法官在审判后，认定公司逃漏税捐
          的犯罪情状，应量处有期徒刑时，才应该对负责人处以有期徒刑，如果公
          司逃漏税捐犯罪情状，还不应该量处有期徒刑，则公司负责人即不受处罚
          。
     2、违宪主张
            主张违宪的见解，也有下列不同说法：
     （1）对公司负责人一律科处有期徒刑，可能导致对情节轻微的案件处罚过重，
          有情轻法重的疑虑（本院释字第 641  号、第 669  号解释参照）。
     （2）单独就法定刑限于有期徒刑而言，立法者确有自由形成权限，但是限定为
          公司负责人仅应处有期徒刑的理由，如果只是因为公司不能受有期徒刑的
          执行，因此应由公司负责人受有期徒刑的执行，则应该认为，公司负责人
          纵使受宣告有期徒刑六月以下，也不能易科罚金，以维持使公司负责人代
          公司受自由刑的立法意旨。而这种应处有期徒刑的限制，使轻微的个案，
          亦应一律受有期徒刑的处罚，即过度限制人民的人身自由，而违反比例原
          则。
     3、合宪性解释
            系争规定所谓的「应处徒刑」，指的是法官在审判后，认定公司逃漏税
        捐的犯罪情状，应量处有期徒刑时，才应该对负责人处以有期徒刑，如果公
        司逃漏税捐犯罪情状，还不应该量处有期徒刑，则对公司负责人即不予处罚
        或可科处罚金。
（三）依平等原则审查
     1、合宪主张
            纳税义务人、扣缴义务人、代征人与公司负责人，在税法上的地位与应
        尽义务各有不同，属于不同的行为主体，当有不正当方法导致税捐逃漏时，
        纳税义务人依税捐稽征法第四十一条规定，扣缴义务人及代征人依同法第四
        十二条，公司负责人依同法第四十七条规定为处罚。亦即法律以不同行为主
        体为分类，针对各自侵害税收的情况，设有不同的处罚规定，并不违反平等
        原则的要求。
     2、违宪主张
            本件声请原因案件的事实，是公司为纳税义务人，而以诈术或不正当方
        法逃漏税捐。系争规定处罚公司负责人的构成要件行为，规定于同法第四十
        一条，该规定的法定刑为五年以下有期徒刑，拘役或科或并科六万元以下罚
        金，同一个构成要件行为，在系争规定所规定的法定刑却是五年以下有期徒
        刑，不包括拘役和罚金。两个规定的规范目的，都是防堵税捐逃漏、确保租
        税公平及公库收入，所处罚的是同一个以诈术或不正当方法逃漏税捐的犯罪
        事实，因为公司所为的逃漏税捐行为，就是公司负责人所为的逃漏税捐行为
        ，但却用不同的法定刑加以评价。就同一个构成犯罪事实，在同一个法律规
        范中，竟有不同的不法评价，立法者在系争规定采取轻重不同的刑罚手段，
        与规范目的之间并无合理关联，应该是违反平等原则。
     3、合宪性解释
            探究立法意旨（注二十六），系争规定是参考二十四年七月十七日制定
        公布的破产法第三条规定：「本法关于和解之债务人或破产人应负义务及应
        受处罚之规定，于左列各款之人亦适用之：（略）」而制定，规范意旨在于
        避免就相类似事项为重复规定，和解债务人或破产人应受处罚的规定，同样
        适用于破产法第三条的归责主体，也就是不同的归责主体，适用相同的法定
        刑。
            而系争规定之所以使用「应受徒刑之规定」，系因六十五年税捐稽征法
        第四十一条行政院原草案，规定法定刑为「处六月以上五年以下有期徒刑」
        ，并无拘役或罚金刑，之后第四十一条法定刑纳入拘役与罚金，系争规定未
        随之修改，并非有意限定于对公司负责人仅得科处有期徒刑之刑罚。「应受
        徒刑之规定」，其实相当于上开破产法第三条「应受处罚之规定」。不问系
        争规定的用语「应受徒刑之规定」，是立法者有意或未注意而未随着税捐稽
        征法第四十一条的修正而修正，因而引起适用上的争议显然都不是立法者所
        能预见。
            由于归责于公司的逃漏税捐行为，必定是公司负责人或负责人以外的受
        雇人所为，公司负责人或者自为行为、参与实施或故意不防止受雇人逃漏税
        捐的行为，而因为公司负责人或受雇人的逃漏税捐行为，使得公司得以短漏
        缴税捐，就税捐稽征法处罚纳税义务人逃漏税捐结果的规范目的而言，对同
        一个逃漏税捐的构成犯罪事实，欠缺作差异性不法评价的正当理由，因此系
        争规定「应受徒刑之规定」，即同法第四十一条所规定的「处五年以下有期
        徒刑、拘役或科或并科新台币六万元以下罚金」。
（四）本席见解
     1、违背法明确性原则
            依据文义解释，认为「应受徒刑之规定」，语意明确，仅限于有期徒刑
        ，并不具说服力。徒刑固然可以解释为有期徒刑，就法制用语观察，徒刑其
        实指的是自由刑，此所以声请人主张可以解释为包括拘役。如此解释，同样
        符合认为公司负责人应为公司承担公司所不能承担的自由刑那种主张，也就
        是系争判例的主张。
            但是文义解释除了以语言逻辑为依据之外，也不能脱离目的解释，任何
        法律用语的确认，均需要藉由规范目的指引。就语言逻辑而言，「应受徒刑
        之规定」过于简短，没有办法藉由文法分析得到结论，因此应该就立法目的
        和立法历史寻求解答。前述立法事实调查显示，立法者可能认为不必修改用
        语，或者疏于修改用语，而无论是其中哪一种状况，「应受徒刑之规定」一
        语，在司法审查时，在各级法院之间曾经产生各种不同的解读，经过许多座
        谈讨论，在最高法院的判例会议才统一见解。司法审查的事实调查，显示「
        应受徒刑之规定」一语，并非司法能够审查。
            再就立法目的而言，为了有效杜绝逃漏税捐、确保租税公平与公库收入
        ，甚至促成公司财务透明，保障交易安全，都不能证立纵使逃漏税捐情节轻
        微，公司负责人仍应一律处有期徒刑，方能实现规范目的，因而必须将「应
        受徒刑之规定」一语，理解为限于有期徒刑。
            「应受徒刑之规定」一语，既不是司法审查上没有争议，显然也不是受
        规范主体能够理解，已经违反罪刑法定原则中的刑罚明确性原则，而与法明
        确性原则有违。
     2、违背罪刑相当原则而抵触比例原则及平等原则
     （1）审查罪刑相当原则
              审查法定刑的设置是否违反比例原则或平等原则，都是在审查罪刑相
          当原则。罪刑相当原则具有立法与司法两种意义，立法意义上的罪刑相当
          原则，即在行使立法权时，应区别构成要件行为主客观刑事不法程度与罪
          责的高低，而设置相对应的法定刑，法定刑代表立法者对于相对应的构成
          要件行为类型所为不法评价，在包含罪责要素的构成要件类型，则也包含
          对罪责的评价。通常法定刑相同的两种行为类型，代表立法者对该两种行
          为类型的不法（与罪责）评价相同，例如刑法第二百二十一条第一项强制
          性交既遂罪、第二百二十五条第一项乘机性交既遂罪与第二百二十七条第
          一项准强制性交既遂罪，所规定的法定刑，均为三年以上十年以下有期徒
          刑，表示立法者对这三种妨害性自主罪的不法评价相同，相较于第二百二
          十八条第一项利用权势机会性交罪，法定刑为六月以上五年以下有期徒刑
          ，立法者显然认为利用权势机会性交罪的不法程度，比其他三种妨害性自
          主行为为低。利用权势机会性交罪之所以获得较低的不法评价，因为被害
          人对性交行为的自主程度并非完全丧失，因此受较低的不法评价，具备正
          当理由。假设立法者竟然对第二百二十七条的准强制性交罪，设置较利用
          权势机会性交罪为轻的法定刑，差异性不法评价显然欠缺说得出来的正当
          理由。这种轻重失衡的假设情况，就是违反罪刑相当原则。
     （2）群组审查与比例原则及平等原则
              立法者对每一个个别的犯罪类型的法定刑如何设置，基本上有立法形
          成自由，但是形成不法（与罪责）的评价过程，所倚赖的是模拟的方法，
          从模拟中方能得知究竟对不同的构成要件行类型，应该如何设置法定刑，
          以显现不同或相同的不法（与罪责）的评价。因此纵使审查比例原则，也
          不可能就单一条文审查（注二十七）。例如普通伤害罪之所以处三年以下
          有期徒刑，而不被认为违反比例原则，是因为杀人罪最低法定刑是十年有
          期徒刑，如果杀人罪的最高法定刑只有五年或甚至只有三年有期徒刑，则
          普通伤害罪最高三年的有期徒刑法定刑，即会因为对为普通伤害的行为人
          ，所采取限制人身自由的手段，不是必要的手段，而过度限制人民的人身
          自由。而因为是透过模拟的过程，如果对杀人罪和普通伤害罪，都设置最
          高三年的有期徒刑法定刑，这种相同的对待，在杀人罪可以最重只处罚三
          年有期徒刑的情况下，对普通伤害行为人的处罚，也一样超过必要的程度
          ，而违反比例原则，同时因为未为合理的差别待遇，也会抵触平等原则。
              审查罪刑相当原则，同时包含比例原则与平等原则的审查，与税法上
          量能课税原则的审查类似。德国联邦宪法法院（注二十八）对于量能课税
          原则有一段说明：「基本的租税正义诫命（Grundsatzliches Gebot der
          Steuergerechtigkeit），就是根据经济负担能力而课税。这一点特别适
          用于所得税，在立法过程被称为租税正义原则的就是『依照每个人民的财
          政以及经济上的负担能力标准给予租税负担』。这个原则老早规定在威玛
          帝国宪法第一百三十四条，当时就被当成最高的课税原则（oberster
          Besteuerungsgrundsatz）」 所谓依照经济负担能力而课税，就是审查负
          担是否过重，是否因课税过度限制人民财产权，这是比例原则的审查。但
          是是否课税符合经济负担能力，除了特殊的轻重失衡之外，往往也是比较
          出来的，如果经济负担能力强的，多课税，经济负能力较弱的，少课税，
          也就是具备正当理由的差别对待，这足以说明为何德国联邦宪法法院依据
          平等原则审查租税正义。
     3、违背比例原则
            将「应处徒刑之规定」理解为限于有期徒刑的基本理由，在于公司负责
        人是为公司的行为而受处罚，并且代公司承担有期徒刑。如此理解的有期徒
        刑不可以转换成罚金，与一般犯罪构成要件类型的法定刑只有有期徒刑的情
        况不同。后者如果符合刑法第四十一条易科罚金的条件，仍然可以易科罚金
        ，因此不至于发生遇轻微个案，一律处有期徒刑的后果，而不违背比例原则
        。前者则因为等同排除刑法第四十一条的适用，会造成轻微个案仍必须一律
        科处有期徒刑的后果，因此可以认为对人民的人身自由，造成不必要的限制
        ，而违背比例原则。
     4、违背平等原则
     （1）系争规定与税捐稽征法第四十一条比较
              就本件声请原因案件所涉及的事实，审查系争规定「应处徒刑之规定
          」部分，是否合乎平等原则时，唯一能够用以比较对照的条文，只有税捐
          稽征法第四十一条。一者，因为所谓应处徒刑之规定，就是税捐稽征法第
          四十一条规定；再者，因为两个条文所处罚的行为，其实是同一个犯罪构
          成要件行为，也是同一个犯罪构成要件所涵摄的同一个构成犯罪事实。
              就公司与公司负责人进行比较，税捐稽征法第四十一条所评价的行为
          ，其实就是公司负责人或公司受雇人的逃漏税捐行为，税捐稽征法没有区
          分究竟该逃漏税捐的行为，系由何人所实施，为有效杜绝逃漏税捐、确保
          租税公平与公库收入，甚至促成公司财务透明，保障交易安全，既然作为
          纳税主体的公司短漏缴应缴税捐，即以「五年以下有期徒刑、拘役或科或
          并科新台币六万元以下罚金」的法定刑加以责难。「五年以下有期徒刑、
          拘役或科或并科新台币六万元以下罚金」的法定刑，就是对纳税义务人故
          意不法逃漏税捐行为的不法评价。这样的法定刑，评价的是公司的行为，
          也是公司负责人或受雇人的行为，而且只要采取这样的刑罚手段，就认为
          可以有效杜绝逃漏税捐、确保租税公平与公库收入，并促成公司财务透明
          ，保障交易安全。税捐稽征法对于故意不法逃漏税捐的评价，就纳税人部
          分，在税捐稽征法第四十一条已经确立，如何合理说明公司负责人自己的
          故意不法逃漏税捐行为，在第四十一条和在系争规定，只因为条文号数不
          同，即应作不同的评价？
              再与公司负责人自己为纳税义务人时进行比较，如公司负责人自己为
          自己逃漏税捐，应处五年以下有期徒刑、拘役或科或并科新台币六万元以
          下罚金，纵使是为公司而为逃漏税捐行为，不管是基于法人和代表人为共
          同正犯关系，或直接正犯与间接正犯关系（注二十九），个案量刑或可不
          同，但对于他们共同实施的单一构成要件行为的评价，是固定的。纵使认
          为公司负责人对于法人有特殊忠诚义务，因此与自己是纳税义务人时，所
          造成逃漏税捐的危害不同，因而对公司负责人设置较为严格的法定刑，并
          非无正当理由，也不能在税捐稽征法中获得证明。从下面与税捐稽征法第
          四十二条比较，即可得知。
     （2）系争规定与税捐稽征法第四十二条比较
              系争规定所适用的处罚规定，包括同法第四十二条。该条规定：「代
          征人或扣缴义务人以诈术或其他不正当方法匿报、短报、短征或不为代征
          或扣缴税捐者，处五年以下有期徒刑、拘役或科或并科新台币六万元以下
          罚金（第 1  项）。代征人或扣缴义务人侵占已代缴或已扣缴之税捐者，
          亦同（第 2  项）。」（注三十）与第四十一条不同的是归责主体与构成
          要件行为类型，法律效果则完全相同。
              扣缴义务人和代征人并非纳税义务人，对于逃漏税捐而言，严格言之
          ，是一种正犯以外之人的协助行为，但是因为扣缴行为与代征行为对于短
          漏税捐的结果，具有直接的因果作用力，就短漏税捐而言，所造成的危害
          和纳税义务人完全相同。而虽然扣缴义务人和代征人，也都是担负法律上
          特殊忠诚义务的人，应该尽忠诚义务的对象也可能是法人。在纳税义务人
          是公司时，处罚扣缴义务人和代征人符合税捐稽征法第四十二条规定的行
          为，与处罚作为纳税义务人的公司，同样是为了实现有效杜绝逃漏税、确
          保租税公平与公库收入，并促成公司财务透明，保障交易安全的规范目的
          ，税捐稽征法第四十二条，并没有设置不同于第四十一条的法定刑，仍然
          是处五年以下有期徒刑、拘役或科或并科新台币六万元以下罚金。
              再比较扣缴义务人及代征人为公司时（注三十一），扣缴义务人和代
          征人对纳税义务人的忠诚义务，与公司负责人对纳税义务人的忠诚义务是
          同一个忠诚义务，如果扣缴义务人和代征人诈术或其他不正当方法匿报、
          短报、短征或不为代征或扣缴税捐，仍然是处五年以下有期徒刑、拘役或
          科或并科新台币六万元以下罚金，违背同一个忠诚义务的公司负责人，又
          必须依据哪一种正当理由，受较严厉的法定刑对待？
              综上所述，足见税捐稽征法对于故意造成不法逃漏税捐的结果，采取
          一致的评价，并没有区分故意不法逃漏税捐的各种行为态样和归责主体不
          同，而采取差异性不法评价的意思。
     （3）违背体系正义
              法律由立法者依据所认同的法律价值而制定，每一部法律之中都包含
          着立法者所设定的基本评价，也就是立法者创造法律的目的，对于立法目
          的，释宪者所能审查的范围是立法者所选择的价值，是否具有宪法的正当
          性。只要立法者的选择不悖于宪法维护人民权利的价值，原则上就应予以
          肯认。立法者本身也同样必须受到自己所建构的价值所拘束，并不能滥用
          选择的自由，也就是不能滥用所谓的立法裁量或立法形成空间，对于相同
          的目的，恣意地选择不同的手段，导致人民不知如何面对法律的禁止或要
          求。亦即立法者有义务维持设定的法律价值一致，使法律的内部体系趋于
          一贯，否则就是违反体系正义（注三十二），而抵触平等原则（注三十三
          ）。因此，特别是在同一法规范，如果基于相同的立法目的，却就相同事
          物，赋予不同法律效果，也就导致同一法秩序内法价值的冲突，而与宪法
          维护体系正义的平等原则有所违背。
     5、解释模式的选择
     （1）最佳选择：合宪性解释
              不管是依据法明确性原则、比例原则或平等原则，系争规定「应处徒
          刑之规定」部分都不符合宪法意旨。如果单纯宣告系争规定违宪，而立即
          失效，立刻发生法律真空状态，因此势必只能设定一定失效期间，让立法
          机关有时间修正系争规定。但是因为系争规定是对人身自由的限制，在所
          设定期间，任由人身自由受到违宪侵害，亦非宪法所能容忍，因此选择符
          合比例原则及平等原则的合宪性解释，可以使系争规定继续有效适用。但
          是如果对于「应处徒刑之规定」的诠释不能达成共识，自然难以作成合宪
          性解释。将「应处徒刑之规定」理解为不限于科处有期徒刑，表示多数意
          见不认同系争判例对于「应处徒刑之规定」的理解，如果为了避免推翻系
          争判例对于「应处徒刑之规定」的理解，仅能将「应处徒刑之规定」理解
          为限于科处有期徒刑。而一旦理解为限于科处有期徒刑，则只能作违宪的
          宣告。此所以本席虽然认为应该将「应处徒刑之规定」，理解为「应受处
          罚之规定」，也就是税捐稽征法第四十一条的规定，以利系争规定的立即
          适用，也可以支持多数意见的违宪解释模式。
     （2）最高法院应该变更系争判例自为合宪性解释
              合宪性解释原本即属普通法院的权限，本件解释基于尊重最高法院的
          立场，作成罪责原则合宪解释以及违反平等原则的宣违宪告，但所留下违
          宪法律继续有效的缺点，仍需要解决。为使人民不继续受违宪法律侵害人
          身自由，应由最高法院于本解释作成之日起，尽速依据解释意旨变更系争
          判例，于适用系争规定时，依据同法第四十一条、第四十二条所规定的法
          定刑量处刑罚。系争判例变更程序完成之前，各级法院应停止审判相关案
          件。
参、对不同意见部分主张的响应
一、审查无责任无处罚原则的必要性
        如果认为系争规定显示行政义务主体、犯罪行为主体与刑罚主体皆为同一公
    司（法人），公司负责人服刑可使公司消罪，则似乎正好是一种为他人之犯罪行
    为受处罚的说法，正好违背无责任无处罚的宪法原则，且益发证明有针对无责任
    无处罚的宪法原则进行解释的必要。
二、「应处徒刑之规定」理解为「应处有期徒刑时」违反罪刑法定原则
        首先法定刑之规定，代表对于构成要件行为的固定评价，是就各种情节给予
    一个可以裁量的固定空间，最高与最低法定刑是固定的，这是罪刑法定原则的根
    本要求。如果依据个案具体情节，而决定法定刑的高低，则法定刑的相对高低是
    不固定的，有如绝对不定期刑，是罪刑法定原则所不容许的。而认为如果公司不
    必量处有期徒刑时，公司负责人即不受处罚，同样违反罪刑法定原则，因为系争
    规定并没有规定公司负责人可以不受处罚的任何条件。
        除此之外，因为公司的行为，由公司负责人以作为或不作方式加以实施，「
    公司应处徒刑时」就是实际行为的公司负责人应处徒刑时。上述的解释会变成：
    公司负责人应处有期徒刑时，方得处公司负责人有期徒刑，是明显的循环论证。
肆、附表：有关法人刑罚的现行法规
注一：民国 65 年 10 月 22 日制定公布。于 98 年 5  月 27 日修正公布第 2  项
      ：「前项规定之人与实际负责业务之人不同时，以实际负责业务之人为准。」
      原第 1  款至第 4  款条文修正「左列」为「下列」，其余文字相同，移列为
      第 1  项。
注二：最高法院 69 年台上字第 3068 号判例要旨：公司与公司负责人在法律上并非
      同一人格主体，依税捐稽征法第四十七条第一款规定，纳税义务人系公司组织
      而应受处罚者，仅以关于纳税义务人应处徒刑之规定，转嫁处罚公司负责人，
      原判决引用上述转嫁罚之法条，径对为公司负责人之被告判处拘役五十日，殊
      难谓合。
注三：最高法院 73 年台上字第 5038 号判例要旨：税捐稽征法第四十七条第一款曾
      就公司负责人犯同法第四十一条以诈术或其他不正当方法逃漏税捐罪者，设有
      特别规定，并以应处徒刑为限，始有其适用，因而同法第四十一条所定之拘役
      及罚金刑，对公司负责人，即无适用之余地。故主管院核定自七十二年九月一
      日依修正之戡乱时期罚金罚锾提高标准条例就税捐稽征法有关罚金金额提高为
      十倍，对于公司负责人自亦不生比较新旧法之问题。
注四：声请人：台湾高雄地方法院张震法官（会台字第 10319  号）
      声请事由：为审理台湾高雄地方法院九十九年度审诉字第三二九三号违反毒品
                危害防制条例案件，认所应适用之最高法院九十五年度第七次及九
                十七年度第五次刑事庭会议决议，有违宪之疑义，声请解释案。
      决    议：（一）按法官于审理案件时，对于应适用之法律，依其合理之确信
                      ，认为有抵触宪法之疑义者，各级法院得以之为先决问题，
                      裁定停止诉讼程序，并提出客观上形成确信法律为违宪之具
                      体理由，声请本院大法官解释，业经本院释字第三七一号、
                      第五七二号、第五九○号解释阐释甚明。
                （二）本件声请人因审理台湾高雄地方法院九十九年度审诉字第三
                      二九三号违反毒品危害防制条例案件，认所应适用之最高法
                      院九十五年度第七次及九十七年度第五次刑事庭会议决议（
                      下称系争决议），有违反比例原则、法律保留原则、罪刑法
                      定主义、刑罚明确性原则及权力分立原则之疑义，声请解释
                      。惟查最高法院之决议乃为统一该法院各庭裁判适用法令所
                      表示之法律见解，并非本院释字第三七一号、第五七二号、
                      第五九○号解释所阐释法官得声请解释之法律。是本件声请
                      ，核与上开解释所定之声请解释要件不合，应不受理。
注五：最高法院 95 年度第 7  次刑事庭会议决议：
      一、施用第一、二级毒品为犯罪行为，毒品危害防制条例第十条定有处罚明文
          。故施用第一、二级毒品者，依前揭规定本应科以刑罚。惟基于刑事政策
          ，对合于一定条件之施用者，则依同条例第二十条、第二十三条之规定，
          施以观察、勒戒及强制戒治之保安处分。
      二、毒品危害防制条例于民国九十二年七月九日修正公布，自九十三年一月九
          日施行，其中第二十条、第二十三条将施用毒品之刑事处遇程序，区分为
          「初犯」及「五年内再犯」、「五年后再犯」。依其立法理由之说明：「
          初犯」，经观察、勒戒或强制戒治后，应为不起诉处分或不付审理之裁定
          ；经观察、勒戒或强制戒治执行完毕释放后，「五年内再犯」者，因其再
          犯率甚高，原实施之观察、勒戒及强制戒治既已无法收其实效，爰依法追
          诉或裁定交付审理。至于经观察、勒戒或强制戒治执行完毕释放后，「五
          年后再犯」者，前所实施之观察、勒戒或强制戒治已足以遮断其施用毒品
          之毒瘾，为期自新及协助其断除毒瘾，仍适用「初犯」规定，先经观察、
          勒戒或强制戒治之程序。从而依修正后之规定，仅限于「初犯」及「五年
          后再犯」二种情形，始应先经观察、勒戒或强制戒治程序。倘被告于五年
          内已再犯，经依法追诉处罚，纵其第三次（或第三次以上）再度施用毒品
          之时间，在初犯经观察、勒戒或强制戒治执行完毕释放五年以后，已不合
          于「五年后再犯」之规定，且因已于「五年内再犯」，显见其再犯率甚高
          ，原实施观察、勒戒或强制戒治，已无法收其实效，即应依该条例第十条
          处罚。
      三、第三次（或第三次以上）施用毒品之时间，是否宜有期间限制？以多久为
          适宜？则分属刑事政策、专门医学之范围，非审判机关所能决定，有待循
          立法途径解决。
注六：最高法院 97 年度第 5  次刑事庭会议决议：
      一、采乙说修正为：
          民国八十八年四月二十一日修正前刑法第二百二十四条第一项，原规定「
          对于男女以强暴、胁迫、药剂、催眠术或他法，至使不能抗拒而为猥亵之
          行为者，处……。」所谓「他法」，依当时规定固指类似于强暴、胁迫、
          药剂、催眠术或与之相当之方法。惟该条文于八十八年四月二十一日修正
          时，已修正为「对于男女以强暴、胁迫、恐吓、催眠术或其他违反其意愿
          之方法，而为猥亵之行为者，处……（修正后仅有一项）。」依立法理由
          说明，系以原条文之「至使不能抗拒」，要件过于严格，容易造成受侵害
          者，因为需要「拼命抵抗」而致生命或身体方面受更大之伤害，故修正为
          「违反其意愿之方法」（即不以「至使不能抗拒」为要件）。则修正后所
          称其他「违反其意愿之方法」，应系指该条所列举之强暴、胁迫、恐吓、
          催眠术以外，其他一切违反被害人意愿之方法，妨害被害人之意思自由者
          而言，不以类似于所列举之强暴、胁迫、恐吓、催眠术等相当之其他强制
          方法，足以压抑被害人之性自主决定权为必要，始符立法本旨。
      二、采甲说。
          按施用第一、二级毒品为犯罪行为，毒品危害防制条例第十条定有处罚明
          文。故施用第一、二级毒品者，依前揭规定本应科以刑罚。惟基于刑事政
          策，对合于一定条件之施用者，则依同条例第二十条、第二十三条之规定
          ，施以观察、勒戒及强制戒治之保安处分。又毒品危害防制条例于九十二
          年七月九日修正公布，自九十三年一月九日施行，其中第二十条、第二十
          三条将施用毒品之刑事处遇程序，区分为「初犯」及「五年内再犯」、「
          五年后再犯」。依其立法理由之说明：「初犯」，经观察、勒戒或强制戒
          治后，应为不起诉处分或不付审理之裁定；经观察、勒戒或强制戒治执行
          完毕释放后，「五年内再犯」者，因其再犯率甚高，原实施之观察、勒戒
          及强制戒治既已无法收其实效，爰依法追诉或裁定交付审理。至于经观察
          、勒戒或强制戒治执行完毕释放后，「五年后再犯」者，前所实施之观察
          、勒戒或强制戒治已足以遮断其施用毒品之毒瘾，为期自新及协助其断除
          毒瘾，仍适用「初犯」规定，先经观察、勒戒或强制戒治之程序。从而依
          修正后之规定，仅限于「初犯」及「五年后再犯」二种情形，始应先经观
          察、勒戒或强制戒治程序。倘被告于五年内已再犯，经依法追诉处罚，纵
          其第三次（或第三次以上）再度施用毒品之时间，在初犯经观察、勒戒或
          强制戒治执行完毕释放五年以后，已不合于「五年后再犯」之规定，且因
          已于「五年内再犯」，显见其再犯率甚高，原实施观察、勒戒或强制戒治
          ，已无法收其实效，即应依该条例第十条处罚。至于第三次（或第三次以
          上）施用毒品之时间，是否宜有期间限制？以多久为适宜？则分属刑事政
          策、专门医学之范围，非审判机关所能决定，有待循立法途径解决。
注七：第 20 条规定（92  年 7  月 9  日修正公布，98  年 5  月 20 日增订公布
      第 4  项）：
      犯第十条之罪者，检察官应声请法院裁定，或少年法院 (地方法院少年法庭)
      应先裁定，令被告或少年入勒戒处所观察、勒戒，其期间不得逾二月。
      观察、勒戒后，检察官或少年法院（地方法院少年法庭）依据勒戒处所之陈报
      ，认受观察、勒戒人无继续施用毒品倾向者，应即释放，并为不起诉之处分或
      不付审理之裁定；认受观察、勒戒人有继续施用毒品倾向者，检察官应声请法
      院裁定或由少年法院（地方法院少年法庭）裁定令入戒治处所强制戒治，其期
      间为六个月以上，至无继续强制戒治之必要为止。但最长不得逾一年。
      依前项规定为观察、勒戒或强制戒治执行完毕释放后，五年后再犯第十条之罪
      者，适用本条前二项之规定。
      受观察、勒戒或强制戒治处分之人，于观察、勒戒或强制戒治期满后，由公立
      就业辅导机构辅导就业。
注八：第 23 条规定：（92  年 7  月 9  日修正公布）
      依第二十条第二项强制戒治期满，应即释放，由检察官为不起诉之处分或少年
      法院（地方法院少年法庭）为不付审理之裁定。
      观察、勒戒或强制戒治执行完毕释放后，五年内再犯第十条之罪者，检察官或
      少年法院（地方法院少年法庭）应依法追诉或裁定交付审理。
注九：民国 92 年 7  月 9  日修正公布的第 3  项修正理由。
注十：最高法院发行，最高法院决议汇编（民国十七年至九十五年），96  年 6  月
      ，吴启宾院长序，页 4：「本院民、刑事庭会议之决议，仅供院内各庭办案之
      参考，目的在统一各庭裁判上之法律见解，并不具判例同等之效力，惟其系本
      院有代表性之见解，足为研究法学理论及从事实务者之重要参考数据」（粗黑
      部分为本文所加）。
注十一：最高法院发行，最高法院判例要旨，96  年 6  月，吴启宾院长序，页 1-2
        。粗黑部分为本文所加。
注十二：同前揭注 11 ，页 4。粗黑部分为本文所加。
注十三：最高法院处务规程第 32 条规定：
        民刑事各庭为统一法令上之见解，得由院长召集民事庭会议，刑事庭会议或
        民刑事庭总会议决议之。
        最高行政法院处务规程第 28 条规定：
        各庭为统一法令之见解，或院长认有必要时，得由院长召集庭长、法官联席
        会议。
注十四：法院组织法第 57 条规定：
        最高法院之裁判，其所持法律见解，认有编为判例之必要者，应分别经由院
        长、庭长、法官组成之民事庭会议、刑事庭会议或民、刑事庭总会议决议后
        ，报请司法院备查。
        最高法院审理案件，关于法律上之见解，认有变更判例之必要时，适用前项
        规定。
注十五：行政法院组织法第 16 条规定：
        最高行政法院之裁判，其所持之法律见解，认有编为判例之必要者，应经由
        院长、庭长、法官组成之会议决议后，报请司法院备查。
        最高行政法院审理事件，关于法律上之见解，认有变更判例之必要时，适用
        前项规定。
        最高行政法院之裁判，其所持之法律见解，各庭间见解不一致者，于依第一
        项规定编为判例之前，应举行院长、庭长、法官联席会议，以决议统一其法
        律见解。
注十六：均经由民、刑庭会议决议。最高法院发行，最高法院决议汇编，96  年 6
        月，吴启宾院长序，页 1-2，亦引用法院组织法第 57 条规定，作为决议的
        法源依据。
注十七：例如台湾台北地方法院 99 年度简上字第 466  号、99  年度简字第 4873
        号刑事判决；台湾高等法院 99 年度上诉字第 2122 号刑事判决。
注十八：例如所得税法第 110  条对于短报、漏报所得税，处以所漏税额二倍以下罚
        锾；加值型及非加值型营业税法第 51 条对于短报、漏报营业税，处以一倍
        至十倍漏税额罚锾。
注十九：见立法院公报第六十四卷第九十一期委员会纪录第一八页至第一九页、第六
        十五卷第四十九期委员会纪录第二四页，李国鼎部长答询部分。
注二十：最高法院 91 年度台上字第 2551 号刑事判决：「税捐稽征法第四十一条之
        处罚对象为纳税义务人，同法第四十七条，则将纳税义务人为公司或商号之
        责任，基于刑事政策之考虑，于其应处徒刑范围，转嫁于公司或商号负责人
        ，故于此种情形而受罚之公司或商号负责人，乃属『代罚』，其个人因非纳
        税义务人，故无论公司或商号负责人有无犯意，因同法第四十七条规定，仍
        应予处罚。」
注二十一：98  年修法数据，见立法院第 7  届第 3  会期第 9  次会议议案关系文
          书，委第 215  至 217  页；立法院公报第 98 卷第 26 期院会纪录第
          177 至 178  页。
注二十二：本席一向主张宪法法院选择合宪性解释模式，宜谨慎为之，因为合宪性解
          释原则上是普通法院的权限。
注二十三：见台湾高等法院暨所属法院六十五年度法律座谈会刑事类临字第二号提案
          研讨结果。
注二十四：见台湾高等法院暨所属法院七十年度法律座谈会刑事类第六十九号提案研
          讨结果。
注二十五：见台湾基隆地方法院座谈讨论意见丙说，载于司法院七十一年七月二十一
          日（七一）厅刑一字第七一三号函。
注二十六：见立法院公报第六十四卷第九十一期委员会纪录第一八页、第六十五卷第
          四十九期委员会纪录第二四页、第六十五卷第五十六期委员会纪录第三一
          页、第六十五卷第七十九期院会纪录第二九页。
注二十七：许玉秀，释字第 630  号解释协同意见书：「审查某一规范是否符合罪刑
          相当原则，不能仅就该规范的内容单独审查，而必须从不同构成要件事实
          之间，比较不同规范之间的法定刑，才能审查罪刑相当原则。」
注二十八：参见 BVerfGE 66 (1984), 214, 223（关于课征所得税时，必要扶养费用
          扣除额的限度）。
注二十九：基于法人欠缺意思能力，法人的意思由法人机关代为表示，法人机关是支
          配、利用法人实施犯罪行为的人，诠释法人与法人机关的关系，间接正犯
          法理优于共同正犯法理。
注三  十：79  年 1  月 24 日修正公布。其中罚金部分于 65 年 10 月 22 日制定
          公布为一千元以下罚金。
注三十一：税法上的扣缴义务人，见财政部网站
          http://www.etax.nat.gov.tw/wSite/fp?xItem=41540&ctNode=11556（最
          后浏览：100 年 5  月 26 日）税法上的代征人，规定于证券交易税法（
          第 4  条）、期货交易税法、娱乐税法（第 3  条）
注三十二：Kirschel, in: Epping/Hillgruber（Hrsg.）, Beck'scher Online-
          Kommentar GG, 10. Aufl., 2011, Art. 3, Rn. 87ff.; Zuck, Das
          Rechr der Verfassungsbewerde, 3. Aufl., 2006, Rn. 410; MaaB,
          Systemgerechtigkeit, NVwZ 1987, 567 f.
注三十三：Starck, in: von Mangoldt/Klein/Starck（Hrsg.）, Kommentar zu
          Grundgesetz, 2005, Art. 3 Abs. 1, Rn. 44; 陈敏、林锡尧，释字第
          667 号解释协同意见书。

部分协同、部分不同意见书                                    大法官  苏永钦
                                                                    徐璧湖
    本号解释以中华民国六十五年十月二十二日制定公布之税捐稽征法第四十七条第
一款（即九十八年五月二十七日修正公布之同条第一项第一款，下称系争规定）为对
人民无正当理由的差别待遇，与宪法第七条的平等原则有违。另以该规定未使公司负
责人为他人的刑事违法且有责行为而受刑事处罚，因此未违反宪法内涵的罪责原则。
基于以下一、二两节所述理由，本席歉难同意违宪的结论，对于罪责原则的审查，也
认为明显失焦而多余。对于解释理由书最后就声请不受理部分的说明，敬表赞同，但
仍以第三节做简单的补充。
一、不宜以错误法条解释为违宪理由
        修正前税捐稽征法第四十七条规定：「本法关于纳税义务人、扣缴义务人及
    代征人应处徒刑之规定，于左列之人适用之：一、公司法规定之公司负责人。
    二、民法或其他法律规定对外代表法人之董事或理事。三、商业登记法规定之商
    业负责人。四、其他非法人团体之代表人或管理人。」按正常的法条解释，这应
    该不是针对四款所列人员的「加重规定」，即以此类人员有违反本法规定时「仅
    得」科处较重的有期徒刑（「唯一徒刑」）。
        条文的语意逻辑很清楚，税捐稽征法有关纳税义务人、扣缴义务人及代征人
    应处徒刑的规定，在这类人刚好是公司、法人、商业（独资或合伙事业）或非法
    人团体，而非自然人，或虽为自然人但在社会关系上为一组织时，应处徒刑的是
    公司负责人、代表法人的董事或理事、商业负责人或非法人团体的代表人或管理
    人，也就是关于各相关法条「受刑主体」的补充规定，而非异其效果的特别规定
    。六十五年立法的提案理由也是这么说：「法人或非法人团体组织之纳税义务人
    ，无法处以自由刑，爰参照破产法第三条规定，对该类组织所处之徒刑亦适用于
    其负责人。」（立法院公报第六十五卷第七十九期第九十五页参照）。至于该纳
    税义务人、扣缴义务人或代征人所为违反税捐稽征法的行为，是否该处徒刑，当
    然要就具体情况而论，如果本来就没有徒刑的规定，或法定刑中虽有徒刑，但依
    其犯罪情节还不到处徒刑的程度，而应论科较低的罚金刑，自然没有同法第四十
    七条（下称本条）的适用，这些原来的刑罚对象─公司、法人、商业、非法人团
    体，该由谁来承担刑罚，就由谁来承担刑罚。这样有关刑罚能力的补充规定，怎
    么会解释成对公司负责人、代表法人的董事或理事、商业负责人或非法人团体的
    代表人或管理人就同质行为的特别加重规定，也就是从「由谁来接受处罚」变成
    「对谁必须处罚什么」：「系争规定既根据同一逃漏税捐之构成要件行为，处罚
    公司负责人，竟另限定仅适用有期徒刑之规定」，进而认为该规定「系对同一逃
    漏税捐之构成要件行为，为差别之不法评价」，有违宪法第七条的平等原则？
        立法者如果真要对同质的逃漏税捐行为，仅因其主体非单纯自然人，即加重
    处罚，应该会有一定的刑事政策考虑，审查时即必须确认有何种考虑，再检验其
    合理关联性。多数意见就此未予置意，立法者对公司负责人等似乎只是为加重而
    加重，由此认定违反平等原则，其论证实在过于薄弱。本号解释所以会在方法上
    陷入难以自圆其说的窘境，还是因为法院操作本条误入歧途。简言之，检察官在
    处理税捐稽征法第四十一条逃漏税捐案件时，往往仅移送公司负责人，未一并移
    送真正犯罪适格的纳税义务人公司，而当法院认定犯罪成立（以不正当方法逃漏
    税捐）时，即使属于情节较轻，在纳税义务人为自然人时，通常只会科处罚金的
    情形，作为犯罪主体的公司就罚金刑虽有刑罚能力，但因未列为被告，法院只好
    对单列为被告的负责人科处较重的徒刑，久而久之，本条即变质为对公司等组织
    负责人科处「唯一徒刑」的特别规定，形成立法者无意加重（只有意防止公司在
    重大逃漏税时因无徒刑能力而实质「减轻」刑责），司法者却自行加重的离奇结
    果。问题既在司法实务的错误操作，而非法律本身，违宪审查者就应该运用合宪
    解释方法来解释该法条，完全没有必要顺应错误的司法实务而认定法条本身违宪
    。
二、罪责原则的审查似已失焦而多余
        在声请人未质疑的情形下，多数意见仍然首次的把罪责原则提升到宪法位阶
    ，用以审查本条规定。罪责原则的两个主要内涵：一、须有可责之罪，二、须为
    自己负责（即如多数意见所说的：「人民仅因自己之刑事违法且有责行为而受刑
    事处罚」。）前者如果采广义的「罪」，还可涵盖行政罚，但宪法容许的「有责
    性」不必相同：在侵害法益程度较高、人格污渍效果较大的刑法，得以「原则上
    应有故意」为其下限，行政罚则不妨以「原则上应有过失」为其下限（本院释字
    第二七五号解释可参）。至于后者，可以引伸出转嫁罚及连带罚的禁止。本案修
    正前税捐稽征法第四十七条的规定确实可能涉及罪责原则第二个内涵的问题，但
    多数意见对本原则过于简略的操作，既避开了自己责任的核心问题，又就无关的
    可责性问题进行自问自答的审查，而得出未违反的结论，逸脱本案真正有意义的
    争点，实不如不作审查。
        解释理由第三段指出：「依据系争规定，公司负责人如故意指示、参与实施
    或未防止逃漏税捐之行为，应受刑事处罚。故系争规定系使公司负责人因自己之
    刑事违法且有责之行为，承担刑事责任，并未使公司负责人为他人之刑事违法且
    有责行为而受刑事处罚，与无责任即无处罚之宪法原则并无抵触。」按刑法第十
    二条已就行为可责性问题作了一般性规定：「行为非出于故意或过失者，不罚。
    过失行为之处罚，以有特别规定者，为限。」税捐稽征法并未特别规定处罚过失
    行为，因此论究刑责当然以有故意为必要，完全不违反罪责原则要求的可责性。
    其第四十七条不论如何解释，都不牵涉责任条件的加重，甚至原因案件也未就此
    发生任何争议，此部分的审查实属多余。
        如果一定要作罪责原则的审查，以本条为有关刑罚能力的补充规定，重点应
    该在于自己责任。因为税法上的刑罚规定是典型的行政刑法，即基于一定行政目
    的而定的刑事法，以违反特定行政义务为犯罪，故此处所谓的自己责任应指以下
    各主体的同一：即行政义务主体＝犯罪行为（违反义务）主体＝刑罚主体。用在
    税捐稽征法第四十七条，需要审究的就是规定内容是否符合：纳税义务人＝违反
    该义务的行为人＝被判刑人，而对非纳税义务人的公司负责人，为何在公司逃漏
    税捐的情形下，要承担徒刑的刑罚？如果不能建立合理的论述，即通不过罪责原
    则的审查。所谓合理的论述，比如在「法人实存说」的大前提下，建立法人犯罪
    的「社会行为」理论，即非以民事主体与「法律行为」的观点来涵摄犯罪行为和
    刑罚的主体，而是从社会行为的观点认定负责人的行为可合理论断为法人的行为
    （负责人为法人逃税即法人自己逃税），以及通过负责人服刑可达到使法人消罪
    的效果（负责人服徒刑即法人自己服徒刑），从而可以说，此处的行政义务人、
    犯罪行为人及受刑罚人都仍然是法人，因此尚不构成罪责原则的违反。
        多数意见有关自己责任部分的审查，完全不处理本条真正陷入的法人犯罪能
    力与刑罚能力的论述困难，也就是有无将法人的犯罪转嫁给负责人而违反自己责
    任的问题，反而去审查本条并未触及的将其他自然人犯罪转嫁给负责人的问题，
    因此最后得出「系争规定系使公司负责人因自己之刑事违法且有责之行为，承担
    刑事责任，并未使公司负责人为他人之刑事违法且有责行为而受刑事处罚，与无
    责任即无处罚之宪法原则并无抵触」的结论，读起来有点牛头不对马嘴的味道。
    所以本席对于本解释有关罪责原则的审查，在范围和理由上也都不能同意。
三、为什么对判例违宪部分不予受理
        最后，再简单谈谈声请不予受理的部分。除了修正前税捐稽征法第四十七条
    第一款外，声请人另指摘同条第二款至第四款，以及最高法院六十九年台上字第
    三○六八号、七十三年台上字第五○三八号判例，违反宪法第二十三条比例原则
    ，侵害人民受宪法第七条保障的平等权，其中税捐稽征法部分与本件原因案件欠
    缺裁判关联性，自不应受理，毋待赘论；至于两号判例，其裁判关联性虽无问题
    ，但可否由承审法官不自为审查而声请本院解释，也有辩明的必要。
        查本院作成释字第三七一号、第五七二号解释，准许法官声请本院大法官解
    释的规范，所以明确限于审理中的个案所应适用的法律，是因为宪法第八十条规
    定法官须依据法律独立审判，不仅为对法官的保障，也是课予法官的义务。此处
    所称的法律虽包含宪法，从而若仅依该条，当法官形成法律内容有抵触宪法规定
    的确信时，即非当然不得排除该法律的适用，但因宪法于第一百七十一条第二项
    已明确规定：「法律与宪法有无抵触发生疑义时，由司法院解释之。」而另依宪
    法第七十八条、第七十九条（后由宪法增修条文第五条取代）及第一百七十三条
    可知，此一法律有无违宪的认定仅能由本院大法官来作，故有依据法律独立审判
    义务的法官，既不能违反确信作成裁判，又不能依其确信不适用法律，在此两难
    之下，只好以之为先决问题停止诉讼程序，提出客观上形成确信法律为违宪的具
    体论证理由，声请本院大法官解释。一旦作成解释，受其拘束的承审法官即须接
    续审判，并依解释意旨作成裁判，才算兼顾了宪法第八十条与第一百七十一条的
    规定。至于其他依法律授权或基于法律所制订的命令，或终审法院为统一法律见
    解所公布的判例或通过的决议，法院于审理案件原应适用或得引用，但依其合理
    的确信，认为有抵触宪法或法律疑义时，自仍属独立审判的范围，而得依据宪法
    与法律，表示适当的不同见解，不受其拘束。所持见解于上诉时如未为上级审采
    纳，也不违反独立审判的原则。仅于不备理由即径以不同于判例的见解作成裁判
    时，上诉审始得以其适用法规不当而予废弃。下级法院法官因个案的特殊性而对
    法令的具体适用提出新的见解，可适时响应社会变迁，提供终审法院重新思考的
    机会，法院组织法第五十七条有关判例的变更规定，实已寓有此意。故若本院大
    法官受理声请，而对仍在法院审理中，本可由承审法官自为审查、或嗣后由终审
    法院重新确认的判例合宪性问题，径为审查，不仅不符合宪法第八十条对法官独
    立审判的诫命，也将扭曲本院大法官与一般法院体系在合宪性控制上的基本分工
    。故对本号解释不把上开两号判例纳入审查，本席敬表赞同。
        不过细读两号判例有关修正前税捐稽征法第四十七条的见解，所谓「纳税义
    务人系公司组织而应受处罚者，仅以关于纳税义务人应处徒刑之规定，转嫁处罚
    公司负责人」，从而引用该法条「径对为公司负责人之被告判处拘役五十日，殊
    难谓合」；或该条「以应处徒刑为限，始有其适用，因而同法第四十一条所定之
    拘役及罚金刑，对公司负责人，即无适用之余地」，都相当正确的掌握了本条为
    刑罚能力规定的原始意旨，并无本号解释所称「对同一逃漏税捐之构成要件行为
    ，为差别之不法评价」。足见真正需要导正的，其实还是本条执行的司法实务，
    而非法条本身，已如前述，甚至未受理审查的判例，严格而言也无太大问题。

部分不同意见书                          大法官  许宗力、林子仪  共同提出之
    本件涉及法官以最高法院判例为对象，向本院声请解释，应否准许之问题。多数
意见就此仅表示其与释字第三七一号及五七二号解释所定要件不合，应不受理，然善
解其意，背后之理据可能系认：判例的拘束力不能与法律等同视之，即判例应仅具事
实拘束力，纵使判例具有法律上之拘束力，也仅能相当于命令。是法官「不得」就判
例声请解释的另一面，其实是指法官「毋庸」就判例声请解释，仅须详述理由后不予
援用－正如依释字第一三七号、第二一六号解释，法官对命令得本于笃信表达适当之
法律见解。其次，法官对判例的歧见，无论有无涉及宪法问题，性质上均属于普通及
行政法院内部上下级法院间的见解歧异，理应由最高法院及最高行政法院加以统一，
即由下级法院法官于判决理由中说服上级审，最终循判例变更之管道予以变更，而无
由本院介入之理－正如统一解释仅能就不同审判系统之见解歧异而为声请，至于个别
审判系统内部的歧异，应委由最高或最高行政法院予以统一。
    上述论理有其见地，但基于以下理由本席等未能赞同：承袭林子仪大法官所提出
，本席与杨仁寿大法官加入的释字第五七六号解释协同意见书之一贯见解，本席等须
重申现行判例制度本身即有相当之违宪嫌疑。然姑不论其制度缺陷，现行判例无疑具
有充分之法律拘束力，而非事实上的制约而已。我们因此应在判例具有法律效力的前
提下，仔细思考对判例的违宪审查机制的最适安排。容许法官针对判例声请解释，并
非在应然面肯定判例之效力与法律相当，而是诚恳地面对实然面的需求，盖倘非如此
，下级法院法官对于判例之违宪审查义务，几乎不可能是有意义的宪法要求。
    多数意见即使不采本席等之立场，若至少能厘清其理据，本席等或尚勉能异中求
同，但其却在失之形式的结论之外，别无说理，本席等实感遗憾之至，爰提一部不同
意见书如下：
一、我国判例制度之再思考
（一）在审判独立与法安定性之间
          抽象而言，上级法院（在本文中特别是指最高法院及最高行政法院）于个
      案裁判所表达之法律见解，在判决之个案外，是否应对下级法院法官具有拘束
      力？如是，系基于何种理由？应在何种范围内、以什么方式拘束下级法院的法
      官？这个问题涉及调和「审判独立」以及「法安定性及统一」这二组互有紧张
      关系的宪法要求，在更深刻的层次上，也是在探寻审判权的本质、与法官在民
      主宪政、权力分立的图像中所应有的定位。一方面，法院体系面对人民时应是
      一个整体，有义务维持法安定性、判决的预测可能性，以及相同个案之间的平
      等，判决彼此之间应具有延续性。就此而言应透过制度安排，使上级法院肩负
      统一法律见解的功能，并藉由其判决对下级法院见解的拘束力，来达成司法体
      系内部的整全性、一致与平等。但另方面，审判权受民主权力的支配，法官须
      依据具有民主正当性的宪法与法律独立审判，也「仅应」受宪法及法律之拘束
      审判。就此而言，如上级审法院裁判具有超越其本案之外的、抽象的、一般的
      拘束力，而能「穿透」下级审的个案见解，似乎将使审判权带有立法权的性质
      ，并进而干涉下级审法官之审判独立。
          德国法相当程度反映了偏重法官依法独立审判的思维，德国法院法官有义
      务依其法之确信独立裁判（Art.20 Abs.3,Art.97 Abs.1 GG），最高法院（注
      一）之判决先例既非法律，下级法院法官原则上自不受其拘束。但基于种种不
      同考虑，例如或为了维护判决的一致性与延续性，或考虑到倘作成与上级审法
      院判决先例歧异的判决，当事人势必会寻求上级审救济，其判决最终还是会被
      撤销，且徒然增加人民的讼累，或为了减轻法院的工作负担，或者单纯认为上
      级法院判决先例之说理具有说服力等原因，下级审法官一般而言均尊重上级审
      （特别是终审）法院的判决先例。但这些理由都不能构成法官偏离依法独立审
      判的便宜借口。基于法官依法独立审判的思维，法官作判决时不仅须随时审查
      有无判决先例存在，以及该先例是否适宜适用在其当前的个案，更重要的是，
      法官还须谨慎审查该判决先例是否正确，或随社会情势变迁，是否还站得住脚
      ，可以支持（注二）。总之，判决先例的「效力」是建立在法官的自我抑制与
      尊重之上，仅具事实上之拘束力，法官对于「自己的」法律争议，最终仍必须
      由其自己负责解决，其裁判的依据就是宪法与法律，遇有判决先例，不得盲目
      遵循，其仍有义务在个案中忠实地根据宪法及法律规定，审查该先例是否正确
      ，或是否仍可支持。如确信先例不正确，已不能支持，而仍盲目、愚忠地坚守
      ，诚如 Germann  所言，反而是公然违法，架空法律本身所原具有捍卫法平等
      与法安定性的功能（注三）。
          相较之下，遵循判决先例拘束原则（stare decisis） 的美国联邦法（注
      四）则代表了强调判决延续性、一致性与个案平等的传统。判决先例拘束原则
      包含垂直之拘束与水平之拘束，垂直之拘束指上级审法院对具体个案所为之判
      决拘束下级审法院，下级法院仅能藉由区别判决先例的主文、主要理由或旁论
      （ dicta）等，划定其拘束效力的射程范围，或透过与判决先例所涉事实是否
      同一的区辨，来决定其是否拘束该案，但对于应受先例拘束的个案，则不能偏
      离判决先例而另为判决，下级审法官即使表明自己并不赞成先例，惟在上级审
      改变见解或法律变更前，别无选择仅能依循先例判决。至于水平的拘束，则是
      判决先例拘束原则更核心的层面，也更贴近 stare decisis  一语－stand by
      the thing decided－ 的原意，但在我国却更常被忽略，其指同一审级之法院
      受到自身先前判决之拘束（注五），除非法官在确信先例有误的前提下，例外
      地自我推翻修正（注六）。
（二）我国判例制度
          以上对于德、美判决先例效力的说明可能失之化约，实际状况不免复杂许
      多，但以上制度的对照足供反思我国判例制度的正当性困境。首先，判例不同
      于一般判决先例，系经由繁复的程序择取而来：依法院组织法第五十七条及行
      政法院组织法第十六条规定，判例系由最高法院或最高行政法院，就各该院所
      为之裁判，经最高法院之民、刑事庭会议或总会、最高行政法院会议决议，选
      取认有编为判例之必要者，报请司法院备查。其审查程序，以最高法院判例选
      编及变更实施要点为例，分为初审与复审。初审前由民、刑庭各庭庭长或法官
      五人精选裁判，经院长核可后刊司法院公报，而后由院长选定庭长法官若干人
      组成审查小组，交付审查小组决定取舍，小组提出审查报告叙明理由后送请院
      长核阅，而经小组选为判例初稿者，得为文字之修正。院长核阅后召开民、刑
      事庭会议或总会复审之，复审会议由庭长、法官三分之二以上出席，出席人以
      记名投票过半数之同意决议。最后经选编之判例应报请司法院备查，并由最高
      法院公告之。
          经过以上司法行政程序选编、乃至文字修正的判例，具有高于一般终审法
      院判决先例的效力：最高法院及最高行政法院均以判例确认法院判决违背判例
      ，亦属裁判违背法令，得据以为上诉第三审或再审之理由（最高法院六十年台
      再字第一七○号判例；行政法院六十二年判字第六一○号判例参照）。刑事妥
      速审判法第九条亦将判决违背判例列为上诉第三审的特别事由。违背判例之判
      决，原则上只要上诉几乎必然遭到撤销；相较之下，与终审法院判决先例的见
      解歧异，不仅没有类似违背判例的效果，甚至在当事人主张上级法院已有某判
      决对某争点着有先例时，还可以该判决尚未选为判例，不拘束其他个案之法官
      为由，轻易予以拒却。
          最后，在形式上，判例虽然脱胎于判决，但均以高度抽象化的要旨形式传
      布，法官在个案中所援用的是要旨、判决是否违背判例之认定主要亦系根据要
      旨，而不是原判决中所涉及的其他争点。是严格说来，判例中真正具有高于一
      般判决先例的效力范围者，可能仅限于判例要旨而已（注七）。正因判例已与
      个案事实分离，并且抽象化成一则则简约的法律见解，它的存在与适用对法官
      而言才特别具有经济便捷的效果，而释字第一五四号解释也才能着眼于判例的
      效力上的特殊性与抽象性，认为判例与一般判决先例不同，「在未变更前，有
      其拘束力，可为各级法院裁判之依据」，其「相当于法律或命令」，得为人民
      声请宪法解释之对象。
          司法安定性与延续性的需求，对所有司法体系来说都是极为核心的价值，
      也是审判权正当性的基础之一。这自是我国判例的制度初衷，也有其贡献，但
      与德、美的制度传统却显著不同。德、美传统下的先例效力虽殊异，然基本上
      均是藉由上级法院对自身判决先例之尊重与自我拘束，以及其在个案判决中所
      表达的见解，对于下级法院构成事实上或法律上拘束力来达成，法安定性因此
      是附随于个案审判权的行使所形成的秩序，判决先例是一整则具有事实的个案
      ，先例与先例之间，或许随争点重要与否而有所谓指标案件（leading case）
      的形成，但并无效力上的不同。对比之下，我国判例与判决先例间的效力落差
      ，欠缺理论基础。从我国所近似的德国法观点衡量，判例既不该如此重如泰山
      （有法之拘束力），冲撞审判独立；判决先例更不该如此轻如鸿毛（偏离时毋
      庸负担特别之说理义务），戕害法安定性与一致性。
          更甚者，判例与判决先例效力之差异，是透过在审判之外的司法行政程序
      运作所致，其权力性质及正当性始终可疑。英美法系的裁判先例垂直拘束效力
      虽强，仍然是在不告不理的前提下，针对个案事实及争议适用法律所为的具体
      裁断，基本上仍不失司法权被动性、个案性及法律适用的性格，但我国判例选
      编的权力则非如此，而有僭越立法权之嫌。最后，从实际观点论，判例制度究
      竟是见解统一的制度，还是无形中在其他方面鼓励了见解的歧异，实在是饶富
      兴味的实证问题，值得识者进一步研究。盖判例制度可能反而使法官在偏离未
      经选编为判例的判决时，感到更无负担，无形中鼓励了法官在判例之外，以审
      判独立之名各吹各的调。
          本席等对我国现行判例制度的严词批判，着重在司法行政权的运作、判例
      的选编、抽象形式与特殊效力，但绝非认为最高法院、最高行政法院不该肩负
      起维护法安定性与统一见解的任务，或欲削弱其权威。相反地，终审法院首先
      务须自我拘束，遵守自身之判决先例，其纵有多庭，亦不应有法律见解歧异之
      情形（注八）。其次，终审法院所有的判决先例，非仅判例，对于下级审法官
      均应发挥相同的拘束效力，即使不是如同判决先例拘束原则一般的垂直拘束力
      ，至少也是事实的拘束力。下级法院法官在审判时有义务针对与上级审裁判见
      解歧异之处，负担加强的说理义务；而上级法院在作成每一则裁判时，也都应
      在个案之外，慎重地思考对于司法体系整体而言，这则案例将如何延续过去、
      影响未来。
二、判例之拘束力与各级法院法官对判例之违宪审查
（一）判例具有法律上之拘束力
          姑不论其应然面，本席等认为在我国现行判例制度下，判例在实然面上具
      有法律上效力，主要的依据是裁判违背判例即属违背法令，属得上诉第三审及
      再审之事由，已如前述。但许多主张判例不应为法官声请解释对象、甚至根本
      不应为违宪审查对象的论者，则主张判例至多只有很强的「事实上」拘束力，
      并以大陆法系对于判决先例的认知为论据。
          实则判决先例之事实拘束力乃基于法体系的安定、一致与平等所必然，根
      本毋庸另经判例择取的程序。而在现行制度下，判例所加诸于法官的，并非只
      是偏离见解时负有加强的说理义务而已，而是偏离即已构成违法裁判，上级审
      法院可能毋庸特别针对下级审法官所提出不适用判例的理由予以回复即可发回
      ，最重要的是，对法官个人而言，即使详尽区辨判例于个案的适用性，或分析
      判例见解是否有可商榷的余地后不予适用，仍可能遭致丧失候补法官身分、或
      影响判决维持率及考绩评等等不利的人事管考（注九）。如果这仍是所谓的「
      事实上」拘束力，则标签本身或许也已尽失内涵，我们的任务毋宁应是跳脱定
      性上的争议，直指在判例所具有的「此种拘束力」下，法官对判例之违宪审查
      权须在何种条件下始能实现。
（二）本院应受理法官对判例之声请
          释字第三七一号解释指出，解释法律抵触宪法而宣告其为无效，依宪法规
      定为专属于司法院大法官之职权，但法官认法律有违宪疑义时得声请本院解释
      ；另方面释字第一三七号、第二一六号解释则容许法官针对命令得本于公正诚
      实之笃信，表示合法适当之见解，不受其拘束。上开二解释建立我国法院法官
      对于法律及法规命令「双轨式」的违宪审查制度。其中首须指出的是，大法官
      所独占的是宣告法律违宪无效的权力，但不是独占审查法规范合宪与否之权力
      ：个别法官基于宪法的拘束，在所有案件中都有审查据以裁判之法规范是否合
      于宪法秩序的义务（注十），判例自不例外，此点无论赞成本件有关判例部分
      应否受理者，均无疑义，问题只是法官若形成判例违宪的心证，在制度上应如
      何表达，又应具有什么效力，方能落实其审查，而不与我国整体制度有所�I格
      。
          主张本院不应受理法官就判例违宪之声请者，主要系认为判例纵有法律拘
      束力，其既欠缺民主正当性，位阶仅能比照命令，根据释宪先例，应由法官在
      个案中详细陈述其本于宪法之确信而不予适用的理由，当然如果下级法院法官
      的理由不能说服上级法院，其亦应接受。然而，释字第三七一号、第一三七号
      及第二一六号解释区别法律及命令，而分别采取集中审查制（仅能由大法官宣
      告违宪与否，具通案效力）及分散审查制（由法官在个案中附带审查，决定个
      案适用与否，仅具个案效力），固然有其宪法上之理据，但这不是指凡采取集
      中审查制者，在位阶上一定等同于法律、或者只有法律才能采取集中审查制。
      事实上集中与分散审查并不互斥，无论是对法律或命令之违宪审查，在大法官
      独享终局宣告违宪的权力外，同时容许法官在个案中拒绝适用，在理论上与实
      际上均非不可想象，只不过对于法律，我国释宪先例最后没有走上那条道路。
          据上，采集中审查或分散审查与法位阶的连结不是必然的，更与宏观的审
      查效率、审查之通案或个案效力等因素有关，而必须从我国实务的真实状态加
      以思考。平心而论，容许法官在个案判决中拒却适用其认为违宪的判例，较诸
      声请解释，该个案可以更快地获得裁判，法官也毋庸另外担负撰写释宪声请书
      的重担；此外，如果上级审能审慎思考下级法官的挑战，详细就判例有无违宪
      的争点仔细回应，则能促成由下而上的见解变更。换言之，法院体系内部若确
      实存在针对判例的宪法对话空间，则分散审查不失为一策，其甚至可能有助于
      普遍性地松动判例对下级审的效力。
          然而，判例已享有长久的特殊拘束力，加以下级法院法官即使穷尽说理义
      务，不免仅因违背判例而遭到不利人事管考，因此所谓宪法说理的空间，在目
      前的条件下可能并不存在。这与在个案中拒却命令之适用不同，命令是行政机
      关所作，在诉讼中法官的角色自外于行政权，上下级审之间没有强烈的冲突性
      ，也较能平和地审查命令本身的合宪性。但是在现行制度下，法官直接在判决
      中挑战上级审经过复杂程序所挑选的判例，几乎是挑战上级审法官的集体智慧
      ，当下级法院法官仅能透过直接冲突的方式，藉随时会被上级审废弃发回的裁
      判书一途，才能完成其对判例违宪审查权的行使，则不难想象，遵守现行判例
      与遵守宪法意旨的义务，在法官的人性天平上，将孰先孰劣后。这不能苛责法
      官，但此种几乎难以实现的违宪审查权是没有意义的。
          更重要的是，即使法官确实在个案中详述拒绝适用判例之理由而为裁判，
      但从当事人的角度而言，如此勇于任事的法官究竟幸或不幸？一则，拒绝援用
      判例的判决确实松动了法体系的延续性与可预测性，这未必是诉讼当事人所乐
      见；二则，该判决非常可能受到撤销发回的命运，因此即使当事人乐见原判结
      果，极有可能只是空欢喜一场，无奈地在上下级审移审、反复历经讼累，民事
      诉讼的当事人还涉及裁判费的问题。这些都是负责任的法官为了人民的程序利
      益会感到忌惮之处。但如果容许其裁定停止审判，向本院声请解释，便可以获
      得终局的决定，而不用以让当事人在审级间来来回回为代价，反复测试判例的
      合宪性。纵不为其他理由，至少基于当事人的利益保护，本席等即认为容许法
      官就判例声请解释，是必要的设计制度。
三、结语：判例制度何去何从
        林子仪大法官所提出，本席等与杨仁寿大法官加入的释字第五七六号协同意
    见书，表达了对我国现行判例制度的若干质疑，数年倏忽，审判体系在所有法官
    的努力下也有若干正面的改变，然而还有许多可以努力的方向。在判例制度尚存
    之际，司法行政体系必须绝对地确认，法官尽说理义务后，拒绝在个案中适用判
    例（无论是区别判例事实与待决个案事实之差异，或基于判决有违宪疑义之心证
    ），不得构成对其不利人事管考的理由。而上级法院对于下级法院拒绝适用判例
    的理由必须谨慎考虑，如果认为不能为之说服，亦须针对其说理，详具理由一一
    指驳，而不能单以违背判例为由撤销发回或改判。上下审级间必须能真实存在此
    种宪法对话的条件与空间，多数意见的理据才有其现实基础，而不是曲意回护判
    例的饰词。
        长程而言，判例制度应当废除。终审法院须直接透过裁判活动，藉由每一个
    判决的作成去维持法安定性与统一法律见解，这更包括终审法院亦不得任意反复
    或歧异。下级法院法官不具理由违背任何的判决先例都可能构成裁判上的违法，
    而上级法院对于法官具理由而偏离先例之判决，如果不受其说服，则应以违背法
    律之理由（而非违背判例）废弃发回或改判。最后，假如所谓堪为范式的指标案
    件，对于法官裁判有其参考价值，而认为非必选取不可，经受择取的判决，必须
    单纯是判决上的知识辅助，而不能是效力上的差异。凡此种种，涉及的不只是法
    院与法官，律师的角色和判决说理的义务与结构，也都必然须一并加强。
        本席等与多数意见背后之论理固然观点不同，但肯认一般法院法官对判例具
    有之违宪审查权的立场则一，多数意见倘能剀切说明其理据，本席等将尚存敬意
    ，或勉能异中求同。但展现在文字上，多数意见的沉默与保留却令人痛心之至。
    其一方面地取巧地暗示下级法院法官可以藉由说理，松动判例之拘束力，也藉此
    避免今后下级法院法官直接向本院提出对判例合宪性之质疑；但另方面，却对法
    官在审判时面对判例可能违宪时的难题丝毫不顾，今后法官在「依宪法及法律独
    立审判」、及「为法安定性应受判例拘束」的双重义务下，应如何审判而不致招
    致违宪、违法裁判之指摘？而欠缺解释之明文，岂仍可期待下级法院法官于确信
    判例违宪时，「以身试法」地在个案判决中详细说理后拒绝援用？善解本号解释
    多数意见的弦外之音，系在避免进一步巩固判例对法官的拘束力，而非指判例不
    受违宪审查。本席等切盼下级法院法官对宪法的忠诚，终能划开多数意见沉默的
    铁幕，履践其真意。
注一：最高法院在此系指德国各不同审判系统的最高层级法院，例如联邦普通法院与
      联邦行政法院。
注二：Vgl.Maurer,Kontinuitatsgewahr und Vertrauensschutz,in Isensee/Kirchh
      of（Hrsg.）,Handbuch des Staatsrechts III,§60 Rdn.102;Larenz,
      Methodenlehre der Rechtswissenschaft, S.303.
注三：Vgl.Germann,Prajudizien als Rechtsquelle,S.43,zitiert bei Larenz,
      Methodenlehre der Rechtswissenschaft,S.303f.
注四：美国各州亦几乎均有判决先例拘束原则的适用，唯一的例外是路易西安那州的
      民事法。Jordan Wilder Connors, Note,Treating Like Subdecisions Alike
      :The Scope of Stare Decisis as Applied to Judicial Methodology,108
      COLUM.
注五：See FREDERICK SCHAUER, THINKING LIKE A LAWYER: A NEW INTRODUCTION TO
      LEGAL REASONING,36-37,41-44（2009）.
注六：特别是在无法透过立法修正推翻时，法院会容许较高的自我修正的弹性。如美
      国联邦最高法院的宪法判决，于 1987-97  年间，平均每年变更 2.55 个判决
      先例。Supra note 4,690.
注七：最高法院新编之判例汇编，在杨院长仁寿的主持下，已将判决全文纳入，这的
      确有助法官藉由对原因案件事实的掌握，而能更正确地适用判例，尤其是区辨
      判例是否应适用于待决案件，值得肯定。但编辑形式的变革并不影响其选编程
      序、以及判例要旨效力「高人一等」的事实。
注八：重视法律体系的延续性与判决先例的效力，在我国不止是下级法院须尊重上级
      之判决先例而已，本席等一再强调更重要的毋宁是终审法院必须先遵守自身的
      判决先例，不应产生见解歧异而使下级法官无所适从。
      在受判决先例拘束原则的国家，由于法院受自身先例拘束，基本上不致因分庭
      而发生见解歧异的问题。以德国法为例，联邦普通法院某一庭如欲采取与另一
      庭所已表示之法律见解歧异之见解，须先征询该另一庭之意见，该另一庭如坚
      持其见解，则继续声请大法庭（Grosser Senat） 或联合大法庭（
      Vereinigter Grosser Senat） 以裁定方式解决歧见（§§132,138 GVG）。
      但我国法院各庭间的见解歧异，却通常以决议予以统一，以此种方式统一见解
      ，其问题恐怕较诸现行判例制度面临更大的合宪性挑战。然而本件争点不涉及
      决议，本席等在此不拟进一步讨论相关问题。
注九：本件声请人之事例所透露的讯息值得深思。声请人担任候补法官时虽已在裁判
      中详述最高法院判例在个案中应限缩援用的理由，但仍因法律见解与判例歧异
      、限缩判例之适用等由，遭书类审查评定不合格的结果，并经公务人员保障暨
      培训委员会再申诉驳回。这个事件固然仅是个案，并涉及候补法官非实任法官
      ，但候补法官所行使的权力仍旧是「依据法律独立审判」的审判权，如果判例
      仅是供作办案参考，换言之法官可以基于对法的合理确信而选择参考或不参考
      ，则书类审查委员在法官已叙明其法的确信的前提下，绝无再以其违反判例而
      评定其书类审查不合格的余地。此外，对实任法官而言，作成与判例歧异的判
      决，虽不致对其法官身分造成不利影响，但仍可能间接地影响其判决维持率及
      考绩评等。
注十：详请参许宗力，普通法院各级法官及行政法院评事应否具有违宪审查权？收录
      于许宗力，宪法与法治国行政（2007），页 131  以下。

部分不同意见书                                              大法官  池启明
      本席对多数意见就本件声请解释中华民国六十五年十月二十二日制定公布之税
捐稽征法第四十七条第二款至第四款规定，及最高法院六十九年台上字第三○六八号
、七十三年台上字第五○三八号判例违宪部分，认为不合本院释字第三七一号、第五
七二号解释所定之声请解释要件，应不予受理，敬表同意；惟对多数意见就上述税捐
稽征法第四十七条第一款（下称系争条文）声请解释宪法部分，予以受理审查，并为
部分合宪限缩及部分违宪之解释，本席认为有违本院释字第三七一号、第五七二号解
释意旨，及罪刑法定原则等情，实难同意，爰提出部分不同意见书，分陈理由如下。
壹、程序不同意见：本件对系争条文声请释宪部分，不符合本院释字第三七一号、第
    五七二号解释意旨，应不予受理。
        法官应依据法律独立审判，宪法第八十条定有明文，故依法公布施行之法律
    ，法官应以其为审判之依据，不得认定法律为违宪而径行拒绝适用。惟宪法之效
    力既高于法律，法官有优先遵守之义务，法官于审理案件时，「对于应适用之法
    律」，依其合理之确信，认为有抵触宪法之疑义者，自应许其先行声请解释宪法
    ，以求解决。是遇有前述情形，各级法院得以之为先决问题裁定停止诉讼程序，
    并提出客观上形成确信法律为违宪之具体理由，声请本院大法官解释。而所谓先
    决问题，系指审理原因案件之法院，确信系争法律违宪，「显然于该案件之裁判
    结果有影响者而言」，本院释字第三七一号、第五七二号解释参照。是法院声请
    释宪客体之法律，必须为待审原因案件之裁判必然应适用、且将据以获致裁判之
    结论者，因而有影响裁判结果之可能，始有声请解释该法律究否抵触宪法之利益
    ；倘非属将据以作成裁判之结论「所应适用」之法律，即不足以影响该原因案件
    之裁判结果，自无声请释宪之必要，以免浪费司法资源。又法院声请释宪客体之
    法律，究否确实为原因案件所应适用之法律，而显然于裁判结果有影响者，攸关
    声请释宪案件是否符合程序要件、应否受理，大法官自应优先审究。
        本件原因案件之被告于八十七年间取具伪造之发票，作为进项凭证持以申报
    ，使其经营之公司得以诈术逃漏营利事业所得税，涉嫌违反税捐稽征法，经台湾
    桃园地方法院检察署检察官提起公诉（九十四年度侦字第二一八七三号），声请
    人（台湾桃园地方法院法官）受理后，认起诉书所指被告所犯之系争税捐稽征法
    第四十七条第一款有抵触宪法之疑义，乃于九十八年五月二十七日裁定（九十五
    年度简字第一一六号）停止审理，并于九十九年八月二十五日拟具释宪声请书，
    于同年九月一日向本院提出声请释宪。
        惟六十五年十月二十二日制定之系争税捐稽征法第四十七条第一款规定：「
    本法关于纳税义务人……应处徒刑之规定，于下列之人适用之：一、公司法规定
    之公司负责人。……」，已于九十八年五月二十七日经总统令修正增订第二项：
    「前项规定之人与实际负责业务之人不同时，以实际负责业务之人为准。」（修
    正前原第四十七条第一款条文移列为同条第一项第一款），限缩系争条文有关处
    罚主体之范围，须为实际负责业务之公司负责人始受处罚，要属被告行为后之刑
    罚法律变更而有利于被告之情形；倘本件被告经查并非实际负责公司业务之人，
    经比较适用修正后之上述税捐稽征法，即应为免诉之判决，显然有利于被告（刑
    事诉讼法第三百零二条第四款参照），此系声请人应依职权调查之事项。如为有
    罪判决，依据刑法第二条第一项但书规定（注一），该案件应适用最有利于行为
    人之修正后税捐稽征法第四十七条第一项第一款、第二项裁判，是原因案件裁判
    所应适用之法律为修正后之税捐稽征法第四十七条第一项第一款、第二项，而非
    修正前之系争条文，则系争条文于经比较新旧法后应不予适用，自不生影响裁判
    结果之情事，即非该原因案件应适用之法律。乃声请人明知系争条文业已修正，
    其于九十九年八月二十五日拟具之释宪声请书却具体载明系对「民国九十八年五
    月二十七日修正公布前税捐稽征法第四十七条规定」（即系争条文）声请解释（
    见该释宪声请书第一页第三行至第十三行），此修正前之系争条文，既非待审之
    原因案件裁判所应适用之法律，于判决结果尚无所影响，自无声请释宪之利益。
    本件此部分声请不符本院释字第三七一号、第五七二号解释所定之声请要件，其
    声请不合程序，本应不予受理，乃多数意见予以受理，混淆受理解释之界限，显
    欠允洽。又多数意见于解释文系争条文之后注明「（即九十八年五月二十七日修
    正公布之同条第一项第一款）」，倘系认该修正后之条文亦为本件解释效力所及
    ，因此部分未经声请解释，则并有诉外裁判之嫌，附此叙明。
贰、实体不同意见
一、本件对系争条文之解释，超越法律文义之范围及立法原意，创设新犯罪类型，违
    反罪刑法定之宪法原则。
        本件释宪理由第三段谓：「依据系争规定，公司负责人如故意指示、参与实
    施或未防止逃漏税捐之行为，应受刑事处罚。故系争规定系使公司负责人因自己
    之刑事违法且有责之行为，承担刑事责任，并未使公司负责人为他人之刑事违法
    且有责行为而受刑事处罚，与无责任即无处罚之宪法原则并无抵触。」等语。
        按修正前系争税捐稽征法第四十七条第一款规定：「本法关于纳税义务人…
    …应处徒刑之规定，于左列之人适用之：一、公司法规定之公司负责人。……」
    所称「本法关于纳税义务人……应处徒刑之规定」一词，系指同法第四十一条（
    以下简称第四十一条）规定之「处五年以下有期徒刑」部分之法定刑（注二），
    适用以处罚公司负责人。此规定据提案机关财政部送请立法院审议之原草案说明
    ，系记载：「因法人或非法人团体组织之纳税义务人，无法处以自由刑，参照破
    产法第三条规定，对于该款组织所处之徒刑，亦适用于其负责人。」（注三）嗣
    于一读审查时，财政部前部长李国鼎先生到会，对系争条文说明：「规定本法所
    涉对纳税义务人等处以徒刑之规定，亦适用于法人或非法人团体组织之负责人。
    」「本草案对于纳税义务人，涉有处以徒刑之规定，予以制裁。惟上项制裁仅能
    施之于自然人，对于公司法人或非法人团体之纳税义务人，即无适用余地，难达
    本法为防止逃漏加强处罚之目的，爰参照破产法第三条，明定本法对于纳税义务
    人所处徒刑之规定亦适用于事业组织之负责人。」（注四）等情，旋经立法院同
    意而照原草案条文（原第四十七条）三读通过。（注五）据此立法意旨系认，系
    争条文系规范纳税义务人为公司法人而犯第四十一条以诈术逃漏税捐罪时，有关
    处罚有期徒刑部分之刑责，处罚公司负责人；即以公司法人犯第四十一条之罪为
    处罚条件，因法人无法处以自由刑，而就该罪有期徒刑部分之刑责处罚公司负责
    人，以达为防止逃漏税捐加强处罚之目的，审判实务上向称此为「转嫁」处罚，
    非无根据；本件声请意旨对此亦无质疑。缘公司负责人对公司整体之正常营运，
    包括纳税之申报，负有业务上之监督责任，何况公司负责人或领有高薪、或持有
    大量公司股权，获利甚丰，对公司之经营、管理本应善尽高度之注意，应有防止
    不法逃漏税捐之义务，倘其未能督导公司合法申报缴纳税捐，应作为而不作为、
    能防止而不防止，致公司发生以诈术逃漏税捐之事实，至少应有监督不周之业务
    上「过失责任」，立法者乃制定系争条文据以处罚，目的洵属正当。是公司负责
    人亦系因自己有责之行为，承担刑事责任，系争条文本无违反罪责原则。而系争
    条文文义仅规定「本法关于纳税义务人……应处徒刑之规定，于左列之人适用之
    ：一、公司法规定之公司负责人。……」之处罚效果而已，公司负责人仅为受罚
    主体，并未规定任何构成犯罪之要件，自亦不能由此条文内涵解释，导出公司负
    责人系实行诈术逃漏税捐之行为主体，且其成立系争条文之刑责，系以其故意实
    施同法第四十一条之构成要件始成立犯罪之规范意旨。盖立法意旨本认公司系纳
    税义务人始为第四十一条诈术逃漏税捐罪之行为主体，公司负责人与公司法人系
    分属不同人格之主体，并非纳税义务人，故非该第四十一条所规范之行为主体，
    当无适用该第四十一条处罚之余地，始另制定系争条文以为补充规范公司负责人
    。乃上述解释理由竟认「公司负责人如故意指示、参与实施或未防止逃漏税捐之
    行为，应受刑事处罚。故系争规定系使公司负责人因自己之刑事违法且有责之行
    为，承担刑事责任……」云云，系径以公司负责人为系争条文之行为主体，承担
    自己责任，并增列法律所未规定之「故意指示、参与实施或未防止逃漏税捐」为
    犯罪构成要件，据此阐示，则系争条文与上述第四十一条为并列之独立犯罪类型
    ，显然与前述系争条文之立法意旨不符，且已超越该条文文义可能解释之界限，
    而以「类推解释」之方法改造系争条文，创设一新罪名、新犯罪类型，已非释宪
    而为立法，明显违反罪刑法定之宪法原则。
        再者，公司负责人如有故意指示或参与实行以诈术逃漏税捐之行为，系教唆
    或帮助公司逃漏税捐，因公司负责人并非纳税义务人，与税捐稽征法第四十一条
    构成要件不该当，无从适用该条处罚，而应适用同法第四十三条第一项（注六）
    论处，立法者对公司负责人参与犯诈术逃漏税捐已制定此特别规定。乃多数意见
    曲解系争条文文义及立法原意，解释系争条文为处罚公司负责人参与实施诈术逃
    漏税捐之独立犯罪类型，将造成系争条文与同法第四十三条第一项法条适用之竞
    合，混淆法律之适用，架空第四十三条第一项之规定，显然侵犯立法之形成权。
二、系争条文并未抵触平等原则。
   1、本件解释理由第二段略以，原税捐稽征法第四十一条行政院原草案规定：「纳
      税义务人故意以诈欺或其他不正当方法逃漏税捐者，处六月以上五年以下有期
      徒刑」。立法院审议时认为失之过严等情，而将上开行政院草案法定刑修正为
      「处五年以下有期徒刑、拘役或科或并科一千元以下罚金」，惟系争规定并未
      随之更改文字，所谓「应处徒刑之规定」，即限于「处五年以下有期徒刑」云
      云。
          上开论述，无非暗示系争条文之法定刑于立法当初未随第四十一条更改，
      资为解释理由第四段论述二者法定刑有不合理差别待遇之伏笔。问题是系争条
      文为何须随第四十一条修正法定刑？立法者真意如何？
          揆之前述李国鼎先生之说明，略以税捐稽征法有关处以有期徒刑之规定，
      仅能施之于自然人，对于公司法人之纳税义务人即无适用余地，难达防止逃漏
      加强处罚之目的，爰明定对于纳税义务人所处徒刑之规定亦适用于事业组织之
      负责人等语；嗣一读会时，依立法院委员会纪录所载，与会委员仅就系争条文
      适用之范围（如应处罚公司总经理，不能处罚董事长，或应处罚实际负责人等
      情）有所讨论而已。旋照原草案条文经二、三读通过，对于系争条文法定刑如
      何则未置一词（注七），可见系争条文法定刑对于公司负责人「处五年以下有
      期徒刑」之规定，为与会委员之共识，明知并有意为之，应系立法政策之选择
      、决定，要属立法之形成，尚非立法有所疏失而未随第四十一条更改文字。本
      件解释理由第二段对此前提既有误解，则其续论有关违反平等原则各情，难免
      「失之毫厘，谬以千里」。
   2、本件解释理由书第四段略以：「查依系争规定处罚公司负责人时，其具体构成
      要件行为及法定刑，均规定于上开税捐稽征法第四十一条。……系争规定既根
      据同一逃漏税捐之构成要件行为，处罚公司负责人，竟另限定仅适用有期徒刑
      之规定部分，系对同一逃漏税捐之构成要件行为，为差别之不法评价。故系争
      规定『应处徒刑之规定』部分，系无正当理由以设定较为严厉之法定刑为差别
      待遇，有违宪法第七条之平等原则……」等词。
          依据前述，系争条文仅系规范法人为纳税义务人而犯第四十一条之罪为条
      件，将第四十一条之处罚效果「有期徒刑」部分处罚公司负责人而已，文义浅
      显明白，依文义解释或论理解释，均无从解释系争条文有关公司负责人犯罪之
      构成要件，规定于第四十一条；且系争条文又未规定公司负责人须有参与实行
      第四十一条之构成要件之行为始受处罚；而第四十一条之构成要件规定行为人
      必须为纳税义务人，此系身分犯之规定，为该构成要件之一部分，公司负责人
      本人与公司为不同人格之主体，既非纳税义务人，无此身分关系如何能该当第
      四十一条之构成要件？纵使公司负责人确有施以诈术使公司逃漏税捐之行为，
      如前所述，亦系犯同法第四十三条之帮助罪责之另一问题。乃多数意见认：「
      查依系争规定处罚公司负责人时，其具体构成要件行为及法定刑，均规定于上
      开税捐稽征法第四十一条。」已嫌超越系争条文文义可能解释之界限，任作主
      张；又未详细叙明凭何事证及理由认定系争条文之构成要件规定于第四十一条
      ，径下结论而无理由，尤嫌理由不备之违误，难昭信服。
   3、宪法第七条规定，中华民国人民在法律上一律平等，其内涵并非指绝对、机械
      之形式上平等，而系保障人民在法律上地位之实质平等；立法机关基于宪法之
      价值体系及立法目的，自得斟酌规范事物性质之差异而为合理之差别对待。（
      本院释字第五九六号解释参照）按刑罚各罪之法定刑如何，须否规定死刑、无
      期徒刑，有期徒刑刑期之长短，是否须有拘役、罚金刑之选项，要系立法者衡
      酌治安及善良风俗之维护、社会发展之情势、历史因素，人民之法律感情，行
      为侵害法益之严重性，整体刑罚轻重比较之体系，公平正义之衡量，以及刑罚
      手段达成目的之有效性等等诸多因素，为价值判断。且法律是人类社会的目的
      性产物，立法者针对不同之立法目的及必要性，拟具各种不同手段而成为法律
      条文，由于立法者乃基于直接民主正当性，并以多数决之原理行使立法权，对
      于差别待遇之立法，自享有广泛形成权（注八），对不同罪责之差异，得为不
      同法定刑之差别待遇，除非有明显不当之情事，司法审查应予尊重。
          依前述立法过程及相关法条文义解释以观，系争条文与第四十一条之规范
      对象、规范行为均属有异，规范目的也难谓完全相同，且构成要件不同，受罚
      主体有别，事物本质未尽相同，本难有比较之基础，立法者对此不同事物规定
      轻重不同之法定刑，本属立法自由形成之范围。且公司法人为多数人组合之事
      业组织，恒有相当之规模，倘其施以诈术逃漏税捐，所逃漏之税额及造成公库
      收入之损失，易较自然人之逃漏税捐为严重，也容易造成投资者之损害，是立
      法者对此特性斟酌判断，以系争条文对诈术逃漏税捐之公司负责人处以稍重之
      法定刑，有助于达成防止公司法人逃漏税捐之目的，纵与第四十一条法定刑有
      差别待遇，亦有正当理由，并非出于恣意。至于系争条文之法定刑虽未规定有
      拘役、罚金刑以供法院裁量选科，但遇有诈术逃漏税捐而情节轻微之情事，法
      院仍可对被告量处六个月以下有期徒刑而得以易科罚金，或宣告缓刑，以为调
      和，是系争条文规定之法定刑虽仅能专科有期徒刑，尚未过苛，亦无不当（注
      九），立法者就此所为之决定，并无明显重大之瑕疵，亦未逾越立法裁量之范
      围，实与宪法第七条之平等原则尚无抵触。乃多数意见竟认系争条文就与第四
      十一条同一构成要件行为，处罚公司负责人，仅限定适用有期徒刑，为无正当
      理由之差别待遇，有违平等原则云云，曲解系争条文之立法意旨，干预立法之
      形成，有违权力分立之精神，显有可议。本席实难认同。
注一：刑法第二条第一项规定：「行为后法律有变更者，适用行为时之法律。但行为
      后之法律有利于行为人者，适用最有利于行为人之法律。」
注二：税捐稽征法第四十一条规定：「纳税义务人以诈术或其他不正当方法逃漏税捐
      者，处五年以下有期徒刑、拘役或科或并科一千元以下罚金」（罚金刑部分于
      七十九年一月二十四日修正公布为新台币六万元以下罚金）。
      修正前税捐稽征法第四十七条规定：「本法关于纳税义务人、扣缴义务人及代
      征人应处徒刑之规定，于左列之人适用之：一、公司法规定之公司负责人。
      二、民法或其他法律规定对外代表法人之董事或理事。三、商业登记法规定之
      商业负责人。四、其他非法人团体之代表人或管理人。」
注三：见立法院公报第六十五卷第五十六期第三十一页。
注四：见立法院公报第六十五卷第七十九期第二十九页。
注五：见立法院公报第六十五卷第五十六期第九十五页，同上卷第八十期第二十八页
      ，同上卷第八十二期第十一页。
注六：税捐稽征法第四十三条第一项：「教唆或帮助犯第四十一条或第四十二条之罪
      者，处三年以下有期徒刑、拘役或科新台币六万元以下罚金。」
注七：见注 3、4 所载立法委员骆启莲、张灿堂、谢国城、吉佑民等人发言纪录，讨
      论系争条文时，骆委员启莲第一位发言，略以「第四十七条是规定处罚的范围
      ，因为法人无法处以自由刑，故对应受处罚之负责人作列举规定，……」；张
      委员灿堂发言：「第四十七条是规定犯了业务过失之受刑人……」。
注八：法治斌、董保城着「宪法新论」，2010  年版，第 257  页参照。
注九：参酌刑法分则各罪规定法定刑为五年以下或三年、二年、一年以下有期徒刑，
      专科有期徒刑，而不能选科拘役、罚金刑之罪，共计有 53 条条文、67  项罪
      名之多。

部分不同意见书                                              大法官  李震山
    针对本件解释以「判例与法律尚有不同，非属法官得声请解释之客体」为由，作
成不受理法官声请解释最高法院六十九年台上字第三○六八号与七十三年台上字第五
○三八号两则判例（下并称系争判例）之结论，本席不表赞同，爰提部分不同意见书
。
壹、多数意见于程序上不许法官就系争判例声请解释，然系争判例已因本件解释结果
    而实质上违宪
        系争判例是针对适用税捐稽征法第四十七条第一款（中华民国六十五年七月
    二十二日制定公布，即九十八年五月二十七日修法后之第一项规定）之争议，为
    统一法律上之见解所作成。而法院于原因案件之裁判上所应适用之该规定，内容
    为：「本法关于纳税义务人……应处徒刑之规定，于左列之人适用之：一、公司
    法规定之公司负责人。……」（下称系争规定）。系争规定争议之焦点在于，针
    对公司负责人「应处徒刑」之规定，究应仅限于有期徒刑，或者尚包括拘役及罚
    金在内。就此，前揭六十九年判例指出：「公司与公司负责人在法律上并非同一
    人格主体，依税捐稽征法第四十七条第一款规定，纳税义务人系公司组织而应受
    处罚者，仅以关于纳税义务人应处徒刑之规定，转嫁处罚公司负责人，原判决引
    用上述转嫁罚之法条，径对为公司负责人之被告判处拘役五十日，殊难谓合。」
    另七十三年判例认为：「税捐稽征法第四十七条第一款曾就公司负责人犯同法第
    四十一条以诈术或其他不正当方法逃漏税捐罪者，设有特别规定，并以应处徒刑
    为限，始有其适用，因而同法第四十一条所定之拘役及罚金刑，对公司负责人，
    即无适用之余地。」质言之，「应处徒刑」之规定，就法定刑部分只能处有期徒
    刑，法官别无选择。
        本件解释明白否定系争判例之见解，认为系争规定「应处徒刑之规定」部分
    ，限于处五年以下有期徒刑，「系无正当理由以设定较为严厉之法定刑为差别待
    遇，有违宪法第七条之平等原则」。本件解释虽在程序上不许法官就系争判例声
    请释宪，实质上却又宣告系争判例违反平等原则而违宪，显得突�@。之所以如此
    ，除多数意见对撄判例之锋有所顾忌外，更主要的原因是囿于本院释字第三七一
    号解释，因认为其已将法官声请释宪之客体，明白地限于立法院通过总统公布之
    形式意义的法律，而将判例排除在外，以致本件解释宣告系争判例所系属之系争
    规定违宪，却不能一并宣告系争判例违宪。
        事实上，阐释系争规定之系争判例与原因案件判决及其所应适用之系争规定
    间，显然具有「重要关联性」，并非不得以之作为受理解释之理由。人民针对法
    令声请解释宪法，本院以「重要关联性」并予审查相关判例作成解释，毕其功于
    一役者，所在多有。可惜「并予解释」的看法未为多数意见所采，本件解释宣告
    系争规定违宪而余留系争判例，系争判例之效力在未废止或停止适用前，形式上
    仍然有效，因此所产生之时间落差及可能衍生之弊病，绝非法官对判例一律不得
    声请解释一语可代。问题症结之所在，是释字第三七一号解释受制于我国判例制
    度所产生的局限性。
贰、针对法官何以仅得就法律声请释宪，释字第三七一号解释几乎未备理由
        释字第三七一号解释系以司法院大法官审理案件法第五条第二项之规定（八
    十二年二月三日修正公布）为审理对象，该规定为：「最高法院或行政法院就其
    受理之案件，对所适用之法律或命令，确定其有抵触宪法之疑义时，得以裁定停
    止诉讼程序，声请大法官解释。」该号解释之重点有二：一、将仅得由最高法院
    或改制前行政法院两终审法院方得作为声请大法官解释主体之规定，以「宪法之
    效力既高于法律，所有法官皆有优先遵守宪法之义务」为由，扩充及于「各级法
    院法官」，并宣告与解释意旨不符之规定，应停止适用，确实值得喝彩。二、但
    较遗憾的是，该号解释却将该规定中之释宪客体，从「所适用之法律或命令」限
    缩为「适用之法律」，一笔排除「命令」，以致「相当于命令之判例」（释字第
    一五四号解释用语）亦同遭剔除。但为何将法官声请解释宪法之客体，由原来立
    法者所设定之「法律或命令」，变更为「法律」，该号解释惜墨如金，未置一词
    。惟此种改变非同小可，谅必非想当然尔神来之举，理应经慎重考虑才是，只好
    再费一番周章探求其真义如次。
        从释字第三七一号解释理由书第一段中勉强找到如下蛛丝马迹：「采用成文
    宪法之现代法治国家，基于权力分立之宪政原理，莫不建立法令违宪审查制度。
    ……各国情况不同，其制度之设计及运作，虽难期一致，惟目的皆在保障宪法在
    规范层级中之最高性，并维护法官独立行使职权，俾其于审判之际仅服从宪法及
    法律，不受任何干涉。我国法制以承袭欧陆国家为主，行宪以来，违宪审查制度
    之发展，亦与上述欧陆国家相近。」再据相关文献合理的推断，该号解释之意旨
    应是师法德国基本法第一百条第一项之规定：（注一）「法院如认为某一法律（
    ein Gesetz）违宪，而该法律之效力与其审判有关者，应停止审判程序。如系违
    反邦宪法，应请有权受理宪法争议之邦法院审判之；如系违反本基本法，应请联
    邦宪法法院审判之。各邦法律违反本基本法或各邦法律抵触联邦法律时，亦同。
    」足见德国联邦宪法法院或邦宪法法院受理法官提请审议（Richtervorlage）所
    谓「具体法规审查」（konkrete Normenkontrolle）之宪法诉讼类型，皆仅以法
    律为审查标的。（注二）但德国违宪审查制度中有所谓「裁判宪法诉愿」制度，
    即联邦宪法法院得于该类型宪法诉讼中审查其他法院之判决及其所表示见解，其
    审查范围已不限于法律，且德国并无如我国之判例制度，并不会产生如本件解释
    前述之问题。（注三）因此，该国将法官提起宪法诉讼限于「法律抵触宪法」范
    围内，是可以理解。而在两国司法状况及违宪审查制度尚有诸多不同情形下，释
    字第三七一号解释骤然且未附理由的将相当于命令之判例，随同命令一概排除在
    法官声请释宪范围之外，就承袭德国法的立场言，恐遭囫囵吞枣之讥。不准法官
    声请判例违宪，是否有足够正当性，令人起疑。
        此外，司法院大法官自作成释字第一五三号解释（六十七年七月七日）以判
    例为审查对象起，至今由人民以确定终局裁判适用判例违宪为理由而声请释宪所
    作成的解释，早已不下于五十几号。而其中经声请释宪被宣告违宪之判例并非少
    见，（注四）显见判例不是铁则，其须有随时接受内在与外在检验的畅通管道。
    重点是，人民声请判例违宪，仍须「穷尽救济途径」。若容许法官亦得声请，于
    诉讼程序进行中即可启动释宪程序，不必等到确定终局裁判。且如经大法官解释
    ，判例究为合宪或违宪，可告确定，不会仅因是声请人在个案中拒绝适用，以致
    可能形成与他案之间的歧异，而判例如果确实违宪，情形亦可获得导正。两相比
    较，允许法官就判例声请解释宪法，应较能保障当事人之基本权利，并维护宪政
    秩序。再者，人民就判例之合宪性可向本院声请解释，司法院大法官与其他法院
    体系在合宪性控制的基本分工已行之有年，允许法官声请，其仅仅是担任释宪程
    序之发动者，大法官审查判例之本质仍然相同，并不当然引起分工间之紧张与疑
    虑。
        综上，不准许法官声请判例违宪理由，大概是判例具有统一法令上见解，从
    而促使法院审判相类似案件时之公平性功能，且由上而下选编之判例，基于审级
    制度，对于下级法院所生事实上之拘束力，形成法安定性。但当法官于审判时有
    确信判例违宪之际，该等理由是否经得起宪法审判独立原则之检验，就值得探讨
    。
参、一律不许法官声请判例违宪有违审判独立原则
        宪法第八十条规定：「法官须超出党派以外，依据法律独立审判，不受任何
    干涉。」其所揭示之审判独立原则，主要植基于审判之自主性，司法及审判制度
    的设计上即应积极予以保障，排除可能涉及审判的他治与他律情况。至于审判者
    依据宪法与法律在自治与自律前提下所产生的确信，几乎等同于所谓的良知。而
    良知可被理解为自愿坚守某种直接、明显、郑重、合乎道德善之「当为」（
    Sollen）需求，并以之为诫命所形成自我约束的一种精神状态。（注五）强制他
    人违背、改变或放弃良知去作为或不作为，几乎是欠缺法律上及道德上的正当性
    基础。若对法官审判时所生的确信或良知为不合理之干涉，必侵害其审判自主性
    ，自与审判独立原则有违。
        或有论者以为，判例并无法律拘束力，当法官于审判时，确信所适用之判例
    违宪，法官自得依据宪法与法律表示适当不同见解，不受判例拘束。此种见解，
    于法官面对审判体系外之行政命令时，或可期待，于面对审判体系内之司法判例
    时，恐有疑问。因为法官若忠于良知，判决不论系积极冲撞或迂回不适用判例，
    只要违背现行有效之判例，等同适用法规显有错误，构成判决违法之上诉或再审
    事由，（注六）后果不难逆料。若再联结司法人事行政上对法官办案成绩之考核
    ，往往会考虑当事人的折服率或上诉的维持率等与裁判结果有关之因素，当会影
    响法官的考绩与升迁。更有甚者，如果法官身分会因该等审判之结果而受影响，
    即违反所谓法官身分上独立之意旨。更重要的是，此种以审判外方式编选之司法
    见解所造成之「干涉」，不论是形成严重压缩法官审判之自主空间，或者可能导
    致法官放弃确信而曲从判例，或使法官陷于良知困境（Gewissensnot），（注七
    ）或奉判例为圭臬且优先适用于法律及宪法等，皆促使「法官唯本良知，依据法
    律独立行使审判职权」（释字第五三○号解释用语）之意旨难以落实，显已违背
    「审判独立」之原则。无怪乎早有大法官已表示谔谔之见，从根本上去质疑判例
    制度，认为「判例之拘束力已超越个案基础事实，而具备类似抽象法规之性格」
    ，「系一由上而下之法律见解控制体制，而为变相的司法造法，有违反权力分立
    与审判独立之宪法原则。」（注八）本意见书从之。
肆、释字第三七一号解释就判例部分应予以变更－代结语
        法官于审判时确信判例违宪，在执着遵守宪法义务而产生重大良知困境，是
    法官不可承受之重，若能于该种情形下，并符合释字第三七一号、五七二号及五
    九○号解释所设其他要件时，允许法官向大法官声请解释，并不必然违背释宪制
    度之本旨，至少可缓解判例制度与审判独立原则间的紧张关系。早在八十四年一
    月二十日作成之释字第三七一号解释，在重视保障人民权利及审判独立原则的今
    日，其不许法官声请判例违宪之部分，确已到可以变更的时候。本件声请解释之
    主旨，虽非针对释字第三七一号解释，但多数意见未能把握易辙良机，仍然持固
    旧见解，让判例可继续庇荫于法院审判体系之下，不允许法官对之声请解释，使
    得审判独立原则继续蒙尘，并无助于人权保障及宪政秩序之维护，诚然相当可惜
    。
注一：翁岳生大法官指出释字第 371  号解释系以司法院大法官审理案件法第 5  条
      第 2  项为审查标的，「而完全实现法官具体规范审查制度（参照德国基本法
      第 100  条）的理念」。见氏着，〈宪法之维护者－省思与期许〉，收于廖福
      特主编，《宪法解释之理论与实务第 6  辑》，中央研究院法律学研究所筹备
      处，98  年，页 98-99。吴庚大法官指出：「释字第三七一号解释认为只有上
      述终审法院法官可以发动违宪审查，显与宪法规定一般法官均独立审判的意旨
      不符，遂仿德国之制，扩大解释各级法院法官都可以法律违宪为由声请解释。
      」另指出：「释字第三七一号解释只限于法律违宪，命令违宪法官得径行拒绝
      适用，不须声请解释，审理案件法第五条第二项，将命令也包括在内，是指欲
      使违宪命令完全失效而言，而非单纯拒绝适用。」惟后段并未说明仿效何国制
      度。见氏着，《宪法的解释与适用》，93  年 3  版，页 376-77。 许宗力大
      法官指出：「事实上，释字第 371  号解释乃是仿德国联邦宪法法院的具体法
      规审查制度，经由司法造法而创设出法官声请释宪的程序类型，其所型塑的程
      序要件也因此基本上可说是抄袭德国制度而来。」见氏着，〈司法权的运作与
      宪法－法官作为宪法之维护者〉，收于叶俊荣主编，《法治的开拓与传承－翁
      岳生教授的公法世界》，元照，98  年，页 50。
注二：法官提起「具体规范审查」之要件，在联邦层次上系规定在联邦宪法法院法第
      80  条：「具备基本法第一百条第一项规定之要件时，法院应直接请求联邦宪
      法法院裁判。（第1项）理由必须叙明，即法院之裁判在何种程度内取决于这
      些法律规定之效力，以及这些法律与何种上级法律规范抵触。卷宗应同时附具
      。（第 2  项）法院的声请，与诉讼当事人对该法规之无效的指责无关。（第
      3 项）」相关之介述，请参考杨子慧，〈论具体法规审查〉，《辅仁法学》，
      第 19 期，89  年 6  月，页 67-123。 同作者，〈再论具体法规审查〉，《
      宪法诉讼》，元照，97  年，页 152-56、201-09。
注三：吴信华，〈法官声请「判例」违宪〉，《月旦法学教室》，第 87 期，99  年
      1 月，页 7。另请参考同氏着，〈论法官声请释宪〉，收录于《宪法诉讼专题
      研究（一）－「诉讼类型」》，元照，98  年，页 122-23。
注四：信手捻来几例耳熟能详者，如破除特别权力关系首件解释之释字第 187  号解
      释，认行政法院 50 年判字第 98 号判例以军事人员向国防部报请核计军籍年
      资不得提起诉愿之部分，应不再援用。就学生司法救济权利之释字第 382  号
      解释，认行政法院 41 年判字第 6  号判例以学生就转学处分不得提起诉愿之
      部分，应不予援用。就教师升等之释字第 462  号解释，认行政法院 51 年判
      字第 398  号判例以公务员受惩戒处分不得提起诉愿之部分，应不再适用。不
      惟特别权力关系之争讼权利，就公务员怠于执行职务所生国家赔偿责任之释字
      第 469  号解释，认最高法院 72 年台上字第 704  号判例以须人民对公务员
      具有请求权始得请求之部分，应不予援用。就对配偶不得自诉之效力之释字第
      569 号解释，认最高法院 29 年上字第 2333 号判例前段及 29 年非字第 15
      号判例以包括与配偶共犯告诉乃论罪之人，应不再援用。上开本院解释均为人
      民声请解释宪法，并为本院宣告判例违宪者；而所称「不予援用」，系指解释
      公布后所发生之法律关系，未及于解释公布前所发生之法律关系，符合公法上
      之无效仅向将来失效之原则，并无碍判例违宪之本质。
注五：Vgl. BVerfGE 12, 45, 54f.（Situationsbedingte
      Kriegsdienstverweigerung）
注六：最高法院 60 年台再字第 170  号判例及行政法院 62 年判字第 610  号判例
      参照。此种以「判例」去解释法律所规定之「适用法规显有错误」，进而支持
      强化「判例」效力的造法，是强烈反应出认同形式上司法伦理或官僚层级体制
      的既有制度。
注七：Vgl. BVerfGE 12, 45, 54f.（Situationsbedingte
      Kriegsdienstverweigerung）
注八：林子仪、许宗力、杨仁寿大法官释字第 576  号解释协同意见书。

不同意见书                                                  大法官  陈新民
    整个法律应当清晰、统一与精确。然而大多数的法律解释几乎都是造成对法
    律的败坏。
                                                        法国大文豪?伏尔泰
    本席对于本号解释多数意见援引平等原则所作出违宪解释部分，义难赞同！持平
而论，本案其实并非一复杂之法律解释案，只要客观的分析税捐稽征法第四十一条与
第四十七条第一款（以下简称系争规定）的关连性，以及仔细参酌两条文的立法意旨
，应当可以清楚推敲出系争规定合宪性之结论：
    第一，符合刑法处罚故意犯为主，过失犯必须有特别规定，系争规定对公司负责
人的处罚毫无疑问地仅限于故意犯而已。
    第二，如果公司漏税情节轻微，法院衡酌后认为由法人承担罚金即可，无庸必定
科处负责人有期徒刑不可，也不必科予负担罚金或拘役之刑责。此种解释，并无违反
宪法比例原则或平等原则之虞。
    倘本席能对本号解释多数意见作一整体评论，前段为多余之当然解释；后段为「
歧路解释」。质言之：解释主文中（前段）所宣示之负责人的可罚性仅限于故意犯，
多数意见大费周章、舍近求远的论述，也只验证「当然之理」。按只要连结第四十一
条与第四十七条的关连，即可获得此当然之结论；但严重瑕疵乃解释主文后段，多数
意见对系争规定内容所为的诠释：公司负责人「微罪必科徒刑」，以及援引平等原则
，宣示系争规定必须令之「微罪亦罚」，都是将实务苛刻见解「照单全收」之「以讹
传讹」，而无拨乱反正澄清其谬误，本席对此歉难赞同。
    尤其是多数意见未能体认此两法条对公司负责人「从宽处罚」之立法目的，甚至
误解、指摘为「立法疏漏」，且对本案引起争议之源－两则最高法院判例（六十九年
台上字第三○六八号、及七十三年台上字第五○三八号判例）所引起之违宪争议，多
数意见更认定法官对判例无权声请解释为由，驳回法官对该两则判例解释之声请，本
席对此亦不表赞成。
    由于本号解释多数意见对法律条文之诠释方法，似已抵触法律解释的基本原则－
法律应作整体性、并参酌立法者的全盘立法意旨－。本案不仅是一个法律解释学、也
是宪法的典型案例，且具有相当重要性。故本席认为有加以澄清的必要；而且为了确
实保障法官依法律独立审判之宪法意旨，正视判例制度已形成「国家第二套法律」，
不当的加诸法官裁量限制，亦有加以检讨，以及许可法官对之提起释宪的必要，俾建
立判例的「退场」机制。爰提出不同意见于次，以略尽大法官负有责无旁贷之「说明
白」之职责：
一、对公司负责人的处罚，仅限于「故意犯」，为当然之诠释
（一）系争条文的解释：应当整体性、而非切割性解释
          本号解释的标的乃环绕在两个条文（税捐稽征法第四十一条及系争规定）
      的解释之上。大法官在此作为法律条文之合宪性检验者，就必须仔细探讨立法
      者的立法意图，并客观的诠释之。唯有善尽此「细查」立法意图与立法结果的
      义务后，发现审查之条文有违宪之虞，方能宣布其违宪。本号解释对此虽已叙
      及，但却有「……惟系争规定并未随之更改文字……」之叙述，显有指摘立法
      疏漏之含义，此乃严重误解立法原意。故吾人不妨对此两个条文的内容，作一
      检视，试看其问题症结所在。
          首先就税捐稽征法第四十一条规定以观：「纳税义务人以诈术或其他不正
      当方法逃漏税捐者，处五年以下有期徒刑、拘役或科或并科新台币六万元以下
      罚金。」本条文确定纳税义务人的刑罚构成要件，乃是「以诈术或其他不正当
      方法逃漏税捐」，自然是以故意犯为限，故无违反罪责原则。同时，犯罪人可
      得以其犯罪之社会侵害性的高低，分别遭到三种宽严不同的处罚－有期徒刑、
      拘役或（科或并科）罚金。
          另再查系争规定：「本法关于纳税义务人、扣缴义务人及代征人应处徒刑
      之规定，于左列之人适用之：一、公司法规定之公司负责人。」故本条乃补充
      第四十一条之纳税义务人之规定，特别针对公司为纳税主体所为的违反税捐义
      务之制裁规定。而条文中明白提及「本法关于纳税义务人……」，即指同法第
      四十一条的「纳税义务人以诈术……，处五年以下徒刑……」之意旨。此两条
      文之间有密切关系，不可以切断而独立解读之。故除对负担刑责者有特别规定
      外，对其可罚性，系争规定未置一词，故对于系争规定之解释，如涉及构成要
      件问题，当以第四十一条的构成要件为前提。从而导出公司负责人之应当负担
      刑责，必须符合第四十一条所定的「以诈术或其他不正当方法逃漏税捐」之要
      件，以处罚故意犯为限，方不至于违反法治国家所树立刑罚之罪责原则。
（二）由立法与修法原因的检视－采纳「故意论」的明证
          如果吾人严格审视此两个条文立法过程，都可以证实立法者对公司负责人
      应「知情、故意」才处罚的立法原意。这可由二阶段立法过程来予以讨论：
          第一个过程为当初制定第四十一条与系争规定之过程。本法于制定过程一
      读会研议阶段时（注一），行政院提出之第四十一条草案本明定：「纳税义务
      人故意以诈欺或不正当方法……，处六个月以上有期徒刑」。但在讨论过程中
      ，不少委员认为不必强调故意，实乃「因为行为非出故意者不罚，为刑法之基
      本原则，逃漏税捐处以徒刑，故应以有故意者为限，其负责人之处罚，自宜应
      以知情者为限，始能认定其有故意，而予以处罚」。同样的语言文字，也在次
      年的立法院第五十七次会期的财政等三委员会第十三次联席会议上，由当时财
      政部长李国鼎先生明白地肯认。李国鼎部长且认为上述解释应属当然，但也建
      议「惟为明确计似可在本草案条文中，增加『知情』二字，以求周延」（注二
      ）。
          原草案最后再经立法院财政委员会等联席审查后，修正条文第四十一条虽
      然将纳税义务人的「故意」字眼删除。依立法理由：「按行为非出于故意或过
      失者不罚；过失行为只处罚已有特别规定者为限，此为刑法第十二条所明定。
      刑法对于成立犯罪之一般要件，既有明文规定，就个别犯罪行为，除过失外，
      即均无明定『故意』之必要」。
          除了明白宣示故意犯外，本次修正条文也将原草案处罚纳税义务人的刑罚
      种类只有「有期徒刑」一种，且刑度为「六个月以上，五年以下有期徒刑」。
      审查会认为此规定过苛，不仅将有期徒刑度改为「五年以下有期徒刑」，并增
      定处罚「拘役、或科或并科一千元以下罚金」。有此修正可看出立法者确认行
      政院提出之草案「从严处罚主义」，乃违反比例原则，故实行更为温和的罚责
      。立法者的「宽和立法」目的，应当为本号解释所注重！
          另外，在涉及第四十一条的纳税义务人，是否与第四十七条的公司负责人
      之可罚要件应否一致的问题，由立法过程检验，也绝对持肯定说。此观诸立法
      院一读会所通过审查会版本中，对于第四十七条条文的说明时，即明白指出：
      「……本草案对于纳税义务人，设有处以徒刑之规定，予以制裁。惟上项制裁
      仅能施之自然人，对于公司法人或非法人团体之纳税义务人，即无适用之余地
      ，难达本法为防止逃漏加强处罚之目的，爰参照破产法第三条，明定对于纳税
      义务人所处徒刑之规定亦适用于事业组织之负责人」。
          请注意这里「徒刑……对于公司法人或非法人团体之纳税义务人，即无适
      用之余地……」等语，即说明原本第四十一条之有期徒刑罚责，只能由自然人
      之纳税义务人承担，由于法人无服刑能力，为避免此条文之规定不能完整地用
      于公司与非法人团体之上，方有系争规定之制定之必要。故系争规定乃针对第
      四十一条有期徒刑之「服刑能力」之欠缺，所为的特别规定，而非「可罚要件
      」的特别规定也。
          第二个过程为民国九十八年九月十五日，由民进党立法院党团所提议，增
      订第四十七条第二项之规定：「前项规定之人，与实际负责业务之人不同时，
      以实际负责业务之人为准。」
          这个由民进党党团柯建铭、李俊毅委员等二十名委员所提出议案（委员提
      案第八九一一号）之案由说明中，即表明：有鉴于现行税捐稽征法第四十七条
      规定，系由负责人代罚，惟公司多采公司治理及专业经理人制度，由名义负责
      人代罚，而非实际行为人负责，难谓公允，……，是以现行税捐稽征法第四十
      七条规定实有修正之必要，回归适用刑法总则有关正犯、共犯、教唆、帮助、
      未遂犯等规定办理，亦即由实际负责（行为）人负税捐稽征法第四十一条之刑
      责……（注三）。
          由上述的提案说明，及依此原因而完成的增订税捐稽征法第四十七条第二
      项之规定，更明显的强调：
          第一，系争规定的处罚依据乃第四十一条，系争规定并未创设公司负责人
      独立处罚之构成要件与刑度，才有「回归」刑法总则有关正犯……等规定办理
      的修法理由。此在修正草案总说明三处，也有更详尽的说明：公司之经理人在
      执行职务范围内，自亦为「公司法规定之公司负责人」，仍为系争规定之「代
      罚对象」，再细绎该条款之规定，参酌犯罪之处罚，除须具备构成要件相当性
      （行为侵害性，亦即行为要素）、行为之违法性（违法性）外，尚须具备行为
      之有责性（即责任要素，亦即有责性、归责可能性）之刑事法理……（注四）
      。
          由上述的说明可知，系争规定对于公司负责人（实际负责人）应受刑责之
      要件，完全与第四十一条一致，没有由系争规定另行创设可罚性要件，及刑罚
      种类的可能性。
          第二，本次修正理由，依案由说明强调了修法的重点在于澄清公司负责人
      ，应当限于实际上的行为人，而非名义上的负责人，这个澄清系争规定之负责
      人，应是行为人，也是在本条文当初制定时，已多有讨论之处。当时也以行为
      人为处罚对象之共识。故在草案总说明三处，也明白指明：不过问公司事务之
      登记负责人，反应「代人受过」，岂符公平正义原则及立法本意……。
          因此，由此二个条文当初立法旨意，以及甫在整整二年前立法院增订系争
      规定第二项的规定，澄清原条文第一款关于公司负责人的范围争议，而予「窄
      化」的指明为实际负责人，都抱持将二条文紧密连结在一起之见解，不容彼此
      分割，更不容将系争规定独立视为一个新的犯罪处罚对象及处罚要件与刑度，
      否则此种见解将有违法律解释原则，更抵触罪刑法定主义。
二、系争规定不可解释为公司负责人「微罪必处有期徒刑」
（一）立法者放弃处罚公司负责人「无吓阻性」低度刑罚－「微罪不罚」的合宪性
          有认定所谓的公司负责人等「应处徒刑」，便是「不论逃漏税捐行为情节
      、所造成危害之轻重，对公司负责人一律科处有期徒刑，纵使行为轻微，亦不
      得科处拘役或罚金」者，正是本号解释所认定代表系争规定解释的「官方版本
      」！
          这个解释是由法条字面上的语意直接导出。同时认为该条款乃「别立」于
      第四十一条之外，重新创设针对公司为犯罪主体（违背纳税义务）之犯罪行为
      ，乃特别法，故无庸与第四十一条之要件紧密配合不可。
          这种「别立论」，既然可以在刑责种类与第四十一条不同，自然也可以及
      于「有责性」之不同。例如公司负责人既然可以基于故意，亦得因过失（例如
      对相关职员的选任监督有过失）为由（注五），或不论公司负责人有无犯意（
      注六），都可科处刑罚。这是我国实务界所持的见解。
          如果采取这种对公司负责人不论情节轻重，一律与第四十一条一般纳税义
      务人待遇不同－「必处有期徒刑以上」之见解，间或有认为即使对某些犯罪类
      型，法律若直接科处有期徒刑而不科处予拘役或罚金，亦属立法者的立法裁量
      范围之内，当不构成违宪（注七）。
          但此形同「绝对法定刑」即易有产生抵触比例原则之嫌。故本号解释多数
      意见一旦「硬性」的将系争规定的语意解释为毫无弹性的「一律科处有期徒刑
      」的见解，即当然会导入其抵触比例原则之结论，毫不为奇。
          此「别立论」之立论，也会遭到平等权原则的挑战，本号解释多数意见即
      为一例。依本号解释多数意见，任何违反第四十一条租税义务者，纳税义务人
      不论是一般自然人或公司，都应当负担同样的刑罚义务。故系争规定公司负责
      人，如果一律只科处有期徒刑，即因违反平等原则。故应视其情节轻重，比照
      一般纳税义务人，除有期徒刑外，而科予罚金或拘役之刑责。
          采取「别立论」，是实务界的见解（详下述），本号解释的立场却不一，
      只在「刑罚种类」部分，采「别立论」。但在「可罚要件上」（有责性）则否
      。在论理上便形成矛盾：对系争规定的解释，在刑罚种类方面，以「别立论」
      为依据，但在法人之可罚性（有责性），仍以第四十一条之解释为内涵！
          所以这种解释完全不合逻辑，应当以第四十一条结合在一起来与观察。第
      四十一条以一般纳税义务人为处罚对象的三种刑罚种类－有期徒刑、拘役或（
      科或并科）罚金－，依立法意旨，明确指明：当是以犯罪行为的危害性、行为
      人责任大小……，亦即刑法第五十七条所明定的「科刑时应以行为人之责任为
      基础，并审酌一切情状（注八），尤应注意下列事项，为科刑轻重之标准：…
      …」所作出的判断，自可导出对纳税义务人，仅科处六万元以下之罚金或拘役
      之处罚时，当为较小之罪行。
          至于拘役，虽依刑法第三十三条第四款规定，为一日以上，六十日以下，
      遇加重时，得加重至一百二十日。但依刑法第四十一条第一项之规定，犯最重
      本刑为五年以下有期徒刑之罪，而受六月以下有期徒刑或拘役之宣告，都可易
      科罚金。系争条文第四十一条的拘役规定，即属此可易科罚金之条文。故在实
      务上，凡漏税而处拘役者，依例皆可易科罚金。故对漏税罚，大致上已形成（
      广义）财产罚及自由罚两种。
          鉴于以公司为纳税义务人，如负责人涉有违反第四十一条之规定，情节较
      轻，在一般纳税义务人时，法院如仅科处区区新台币六万元罚金罚或可易科罚
      金的拘役，以社会经济的角度而论，比起财力较为雄厚的公司负责人而言，即
      毫无吓阻性可言。所以立法者采取「两罚政策」：对作为纳税义务人之法人，
      科与负担罚金的刑责，但是对于负责人，立法者放弃实行无实际效用的罚金罚
      与可易科罚金之拘役。只有在较为情节严重时，科处有期徒刑。这是系争规定
      立法者决定也。是否一定违反平等原则乎？
          多数意见的出发点乃坚持系争规定对于法人之负责人与一般纳税义务人，
      在违反第四十一条所定的租税义务时，应当科处同样的刑法种类不可，否则即
      违反平等权。从而非导出负责人「微罪亦罚」的不可？这种出发点恐怕亦非的
      论。
          按立法者可针对不同的立法目的，制定不同罚责的规范。即使为某种同样
      的不法行为（构成要件），但可视行为人不同的身分（不同的行为主体）、基
      于不同的立法目的，容有不同程度与种类的法律后果的制裁可能性。例如：同
      样的违法行为，行为人系事务官或政务官即可遭到不同法定惩戒的可能性（事
      务官有六种，政务官仅二种惩戒方法，参见公务员惩戒法第一项、第二项）；
      对于同样的犯罪型态，一般人民与具有军人身分所为者（例如性侵害案件），
      亦可课予不同的法律责任。因此，立法者如果衡酌一个刑事不法或行政不法，
      对于行为主体是以一般自然人，或是法人，而可以有不同的差别对待，并不一
      定抵触平等原则（注九）。
          然而，由于平等原则与比例原则（特别是狭义的比例原则－必要性原则）
      都涉及到立法手段的适合与否，有无达到立法滥权或立法恣意之程度。因此有
      无违反平等权的检验，也经常要透过比例原则予以审查立法者区别待遇之合理
      性。本席在本院释字第六八二号解释不同意见书已经特别提到平等原则与比例
      原则之密切关连。也特别举出德国联邦宪法法院晚近实行对平等权原则检验的
      方法，说明对于「因人而异」（personenbezogene Ungleichbehandlung） 与
      「因事而异」（sachbezogene Ungleichbehandlung） 的不平等对待，可有不
      同的判断基准。对于所谓的「因人而异」，乃针对法规适用的年龄、身分、教
      育背景及职业别等，而为差别之待遇。这是最容易造成侵犯平等权的类型，应
      当适用严格的标准－以比例原则－予以检验。至于「因事而异」的差别待遇，
      是指因为客观存在事实的不同，就只需宽松的审查立法者有无明显恣意，亦即
      最大幅度尊重立法者价值判断。
          在本案情形，明显可划归在「因人而异」的不同对待范围内，只要通过比
      例原则之考验，一个不同的对待，亦非绝对违反平等原则。故在第四十一条规
      范下，不论纳税义务人是一般人或是公司负责人，只要在情节较重时，达到处
      「高度刑责」，即有期徒刑之必要，皆一体承担有期徒刑之义务，此即系争规
      定之本意。立法者如果有对公司负责人为更宽大（例如减免有期徒刑之刑度）
      或严格（加重有期徒刑刑度）之处置，致引起有无违反平等原则，就更有再深
      论之空间；反而在本案情形，立法者并未作出区别待遇，就更完全没有议论违
      反平等权之余地！
          反过来说，在「低度处罚」（财产罚）方面，立法者作出了这种属于比例
      原则中「目的性原则」（Zweckmaβigkeit） 的衡量，吾人应予以尊重。由系
      争规定以观，立法者并非不处罚纳税义务人，而只是由可承担罚金责任的法人
      ，作为纳税义务人之地位来承担之。所以是「刑责分二方承担」－刑责完全已
      由法人或负责人来承担，没有所谓「免责空窗」的疏漏与特权存在，何能指摘
      立法者违反平等原则？
（二）立法者「两罚各自承担」的明白旨意
          系争条文在一读会修正版本之「纳税义务人，处以徒刑之规定」一语，明
      显是指第四十一条的规定而言。而此规定的处罚，除处有期徒刑外，尚有较为
      和缓的拘役、科或并科罚金二种。故立法者在此「舍二取一」，只选择在第四
      十一条中，比较严重的犯罪行为时的处罚型态，不能够想当然尔此乃「立法疏
      漏」－认为立法者在研议与通过此条文时，还以为第四十一条之条文仍是行政
      院的版本规定，只有处有期徒刑一种（勿忘旧版本为六个月以上，五年以下有
      期徒刑），故第四十七条条文才会仅有处公司负责人有期徒刑之规定－。
          持此立法疏漏的误解，也更容易导出了公司负责人不论违规情节大小，一
      律必须接受有期徒刑的制裁。本号解释即为一例。多数意见即认定，及原因案
      件声请书（贰、一、疑义之经过）也主张有此立法疏漏情形存在。依本号解释
      理由书第二段最后有下述的文字：「……惟系争规定并未随之更改文字，所谓
      『应处徒刑之规定』，即限于『处五年以下有期徒刑』。」易言之，系争规定
      的制定，乃基于旧版本的条文，致产生此立法错误也。
          本号解释多数意见的认定，不无武断唐突之处！按此第四十七条在立法研
      议时，本即早系接连着已更正的新版第四十一条条文而来（且都在同一时段接
      续讨论），立法者除非健忘成疾或昏�z至极，断不会犯此严重错误矣。更何况
      立法院的立法程序乃全体委员参与，加上相关行政机关官员共同商讨。又第四
      十一条条文自修正原草案文字起，至三读通过为止，横亘四个月以上（民国六
      十五年六月十四日至同年十月二十二日止），非指日之间的仓促立法。众目睽
      睽之下，怎有可能全体共同犯下此不可思议之大错？再而，既然指摘立法者有
      立法疏漏，而引用旧版本的刑罚，却忘了第四十一条新版已更改为三种刑罚。
      但为何在论及有期徒刑的刑度时，多数意见却已经使用了已更正的新版本（五
      年以下有期徒刑）刑度，何不也弄错为「六月以上，五年以下有期徒刑」旧版
      本的条文？多数意见此「一时之明」，却又「彼时之不明」，何能令人信服？
          故依据立法时，审查会中通过草案的白纸黑字，可以推论出立法者对公司
      之为纳税义务人，依第四十一条应负担刑责时，经法院审理认为在轻微情形可
      处罚金；在严重情形时，方给予负责人徒刑之制裁。本号解释理由书第二段所
      引之联席审查会的版本，于第四十一条删除行政院原先所提过苛的版本时已认
      为：「殊嫌严苛，不宜采取，且依逃漏税捐行为，就其犯罪状况而言，多与刑
      法诈欺或伪造文书相当，故应依该罪刑为最重本刑五年以下有期徒刑，并得科
      处拘役、罚金。俾法院得就逃漏税捐行为一切情状，注意刑法第五十七条所定
      各事项，加以审酌，从而量定适当之刑，以免施之过严，而期妥适」，可为明
      证（注十）。惜乎多数意见却未能体会立法者之用心，反而误解其义，孰之过
      矣？。
          由上段说明，第四十一条的立法旨意，已服膺罪责原则，同时，强调法院
      得就刑法第五十七条之规定，量定适当之刑。故第四十一条的规定，应落实在
      法院的实践上，而在对于第四十七条的解释，难道就可以违背此原则乎？系争
      规定关于公司负责人「应处徒刑」之解释，即理应属于「宣告刑」，乃法院经
      过刑法第五十七条的适用后，所作出的结论为有期徒刑时，方由公司负责人承
      担之。
          倘若不尊重立法者在第四十一条的立法过程所表达的尊重刑法有责性原则
      、罪责原则、比例原则，及从宽处罚原则，硬要割裂二条文之关系，将公司负
      责人一有漏税之行为，即科予有期徒刑，即将第四十一条的三种刑别，扭曲「
      异形化」成为仅有一种五年以下有期徒刑的「绝对法定刑」。岂非对立法者的
      美心善意，作极为不公道的曲解？诚然此种误解已非一日（注十一），本号解
      释多数意见在理由书第四段（及第二段）为何不澄清之？反而以讹传讹的认可
      此曲解乎？
（三）造成「微罪必处有期徒刑」错误诠释的第一步－两则判例的「先错在前」
          造成了系争规定会形成违宪后果的主因，乃是其内容被诠释为公司负责人
      微罪必处有期徒刑所致。然而，造成这种现象，却是法院实务把系争规定与税
      捐稽征法第四十一条，切割解释所致。
          实行这种别立论的解释方法，最明显的代表即为本案声请法官所要求大法
      官审查的两则最高法院之判例。
          首先，在最高法院六十九年台上字第三○六八号判例，并未明白说明两条
      文间关连，只阐明了公司负责人只能接受有期徒刑的处罚而已。乍看之下似乎
      只是客观认定负责人仅担负有期徒刑为文义说明，没有任何澄清负责人在第四
      十一条义务人可处拘役或罚金的案件时，到底应否一定要处以有期徒刑之问题
      ：「公司与公司负责人在法律上并非同一人格主体，依税捐稽征法第四十七条
      第一款规定，纳税义务人系公司组织而应受处罚者，仅以关于纳税义务人应处
      徒刑之规定，转嫁处罚公司负责人，原判决引用上述转嫁罚之法条，径对为公
      司负责人之被告判处拘役五十日，殊难谓合」。但实质上，本判例即是针对轻
      微犯行，法官不欲科予有期徒刑，而科予较轻微之拘役，而为最高法院所否准
      也。本判例实质上已赞成「微罪必处有期徒刑」之见解。
          但是在下一则判例中（七十三年台上字第五○三八号判例），最高法院显
      然已认为该「必罚论」的绝对性：「税捐稽征法第四十七条第一款曾就公司负
      责人犯同法第四十一条以诈术或其他不正当方法逃漏税捐罪者，设有特别规定
      ，并以应处徒刑为限，始有其适用，因而同法第四十一条所定之拘役及罚金刑
      ，对公司负责人，即无适用之余地。故主管院核定自七十二年九月一日依修正
      之戡乱时期罚金罚锾提高标准条例就税捐稽征法有关罚金金额提高为十倍，对
      于公司负责人自亦不生比较新旧法之问题」。
          上述的「第四十七条第一款……设有特别规定」之语意，虽然明白提到负
      责人的刑罚种类与第四十一条不同，仅有有期徒刑一种。除此明白「特别规定
      」外，可否当然导出一个结论：一旦法官衡酌刑法第五十七条，认为公司负责
      人因为案件情节轻微，无庸处有期徒刑，而予以科处（可易科罚金之）拘役为
      适当时（如本号解释之原因案件，法官认为依罚金提高标准可提高十倍罚金，
      即远超过原法所定之处罚标准，足资制裁犯罪行为人），法官仍无此权限，而
      必须「仍应处有期徒刑」？
          然而推敲本判例之意旨，显然采肯定的见解。这也影响到不少实务判决。
      不少判决已经明白的认为：尽管在九十八年修法之前，最高法院已经认定所谓
      公司负责人，应当仅限于实际负责人，亦即有权且实际上过问公司业务之人为
      限。一旦公司有产生逃漏税之行为，则该实际负责人推定有过失（监督不周）
      ，即应负担系争规定之责任，此即所谓「两罚」之制度本然也（注十二）。故
      实际负责人是否实际知情或有故意指使诈欺，即在所不论。也无怪乎对于上述
      极为轻微案件，没有看到有任何一则司法判决或司法解释，能勇敢的承认法官
      应当判决其无罪者。
          本席可引一则司法院民国七十一年七月二十一日所发布的法律问题研究意
      见（注十三），予以说明。此系台湾基隆地方法院进行的法律座谈会，题目为
      某一公司负责人，公司以不正当方式逃漏税捐一千元，经起诉后，法院认为漏
      税金额甚小，情节轻微，不适合处以徒刑，法院对负责人应为如何之判决？当
      时有三说：甲说引用上述最高法院六十九年台上字第三○六八号判例，认为应
      处负责人有期徒刑，毫无斟酌之余地。乙说认为如不能证明负责人参与其事，
      则应为无罪判决；丙说认为既然法院认为无处徒刑之必要时，应谕知无罪之判
      决。
          上述三说，本席认为理应采丙说为当。但台湾基隆地方法院多数采乙说，
      然台湾高等法院则引上述甲说所提及之最高法院之判例，虽未明白提出支持甲
      说之结论，但重复主张不得判处拘役或罚金，已表明采甲说矣。而司法院第二
      厅研究意见，亦同意此一见解。
          这个司法院的研究见解，明白扼杀了法官对公司轻微漏税行为，自可科处
      公司罚金，对负责人无庸科处徒刑，而为无罪判决的裁量权限，硬要科处其徒
      刑。无怪乎实务上便对于公司漏税捐者，尽管只有四、五万元之谱，但法院除
      可对公司处罚六万元以下之罚金，对公司负责人还一定要科处象征性的低度有
      期徒刑（或二月或四月徒刑），最后还可以得易科罚金（注十四）。
          司法实务的这种曲解两个法条间的紧密关系，两个判例未能明确澄清公司
      负责人于漏税情节轻微时，无庸科处有期徒刑的「不刻薄」见解，反而僵硬地
      解释一律不得处拘役或罚金，自然助长了实务界上述对负责人「微罪必罚」，
      以及最后还是科处短期自由刑，且得以易科罚金的虎头蛇尾方式终结审判（注
      十五）。这种浪费司法资源与漠视科处有期徒刑者应限于绝对必要性为限，当
      是我国司法沈�z的一大症状！持平而论，此两则判例被声请书所指摘，其为违
      反比例原则及平等原则之罪魁恶首，岂有冤哉！
（四）错误的第二步－本号解释多数意见的「再错于后」
          在两则判例的模糊、且未能拨云见雾的澄清，应依一般最起码的法律解释
      原则，正确地解释与适用系争规定的问题时，本号解释多数意见且囫囵吞枣的
      接受此两则判例，以及受其影响所形成司法实务所持的「微罪必处徒刑论」。
      如此一来，形成「判例错于先，本号解释错于后」的现象。
          本号解释所欲澄清之处，乃在避免负责人一律科处有期徒刑之弊，为何不
      由勇敢宣称负责人「微罪不罚」上着手？何不明白宣示系争规定应与第四十一
      条的构成要件与刑度的紧密关系，诠释系争规定之意义？更重要的是，此两则
      判例影响实务界之重大，造成曲解立法原意之后果，为何本号解释多数意见未
      能将之纳入本号解释审查范围之内？
（五）小结－法律解释必须遵守「整体性」的诠释原则
          本号解释系争规定所涉及的法人纳税义务案件，数量甚多，因此是一个具
      有关涉众多国民财产权利的宪法解释。这种牵涉重大公益的立法，尤其涉及财
      税立法，本即服膺于租税法律主义。具凡税务权利义务的主体、客体、罚则及
      构成要件之额度，不仅应有严格法律保留原则之适用，也必须不抵触明确性原
      则，而此明确性原则，又显现在由受规范者所得「预见」其规范内容。这是法
      治国家对租税法律主义的特别要求。
          系争规定虽在字义解释上可能有模糊之现象，但情况并不严重。司法机关
      只要深入审查该条文在立法过程中所形成的立法意旨，即可以找出明确的诠释
      方法，然而却未能及早澄清，而造成错误失真的诠释至今。这也是因为司法行
      政机关（在上述的法律解释），以及判例的诠释方法，都忽视了解释法律必须
      要讲求「整体性」，条文与条文间，都应当要一再「来回穿梭」式的分析其彼
      此关连（注十六），否则即会造成「失真」的解释。
          美国著名法哲学家德沃金（R.Dworkin） 曾对于法律解释的原则，有一段
      精彩的叙述：
          法律解释具有与生俱来的整体性要求，即使是对法律文件中的一个单句或
      一个单独条款（而不是整个文件）作法律解释。解释者必须接受解释性的约束
      （即对何为最佳解释的假定），同时，任何一套可能的约束都包含解释的前后
      连贯性这一要求（注十七）。实为至理名言。
          更何况，除法律文义解释外，也应由立法过程与体系解释探求立法真意，
      最后仍须透过立法目的予以检验。此即德国名学者奥特曼（Oertmann）所称：
      「立法目的之探求，启开疑义之钥匙也」（注十八）。本院大法官掌理释宪，
      其论理方式更应着眼于大格局，也应更注重立法目的与体系解释（注十九）。
      尽管司法实务上或许拘泥于小处而有违失立法目的，但大法官似乎应有免于上
      述以讹传讹的免疫力也。本号解释多数意见显未能具备此抗体，不无令人遗憾
      之处！
三、法官依法律独立审判之义务－法官当可以判例违宪为由，而声请释宪
        本号解释声请人在声请书另一个着力处，乃寻求法官挑战判例绝对权威之可
    能性，而开启向大法官请求解释之门。本席认为此要求并非无的放矢，值得引伸
    其意。
（一）法官仅应服膺形式意义之法律
          法官依据法律独立审判，不受任何干涉。乃是宪法第八十条的明白规定。
      因此法官只服膺「法律」一种法规范而已。而此「法律」之概念，依宪法第一
      百七十条之规定，乃狭义由立法院通过，总统公布之法律。由此二条文明白的
      语意，已经清楚表明拘束法官的法规范之总类仅有一种而已（注二十）。故宪
      法第八十条后段保障法官独立审判之「不受任何干涉」，防卫的对象，自然也
      及于来自司法上级机关与人员，以及各种法规范的干涉在内。
          就后者而言，即涉及到法官有义务适用哪些法规范的问题。首先，是对于
      由行政机关所发布的行政命令（包括法规命令或行政规则），已历经本院释字
      第三十八号、第一三七号、第二一六号解释之定论，各级法院法官对于各机关
      依执掌所颁布之命令或法规释示，仅具有参考价值，而不受其拘束。这些本院
      过去的解释，树立了法官仅服从法律，而不必服从行政机关所制定法规范之拘
      束，符合宪法保障法官独立审判之依据。
          这种态度也反应在本院释字第三七一号、第五七二号解释。按我国大法官
      审理案件法第五条第二项之规定，许可最高法院或最高行政法院就审理案件所
      适用之法律或命令，认有违宪之确信时，得裁定停止诉讼，声请本院解释。这
      种仅许可最高审级法院法官声请释宪之制度，系采奥地利宪法诉讼的模式，而
      非采取如德国之许可各级法院法官皆拥有声请释宪之权。目的乃避免各级法院
      法官动辄一遇有违宪之疑虑，即停止审判声请释宪，造成诉讼程序延宕，反有
      养成「法官怠惰」之副作用。然而，德国之制度也寓有促使各级法院法官审查
      法律合宪性，并使违宪状态及早发现，与防止违宪弊害产生之优点。故大法官
      在释字第三七一号解释即创设出各级法院法官声请释宪之制度。但为避免浮滥
      声请释宪起见，遂将声请要件加以紧缩有二：
      1.严格限制违宪疑义必须达到确信，并且提出客观上形成确信之具体理由（另
        见本院释字第五七二号、第五九○号及第六○一号解释）。
      2.限制提出释宪标的仅限于法律。
          上述这种由大法官解释扩张各级法院法官声请释宪，既然开了释宪大门，
      但又定下了如此严格的门坎，一松一紧之间，当能得到「双赢」的优点。而大
      法官且在内规（八十七年七月二日大法官第一○九八次会议决议）：各级法院
      依本院释字第三七一号解释者，如系被告羁押中之案件，原则上应优先审理。
          至于在实务上，凡是法官声请之案件，不以是否有羁押被告为限，都会为
      避免影响原因案件之审理时效，大法官率以优先之程序处理之（大法官九十六
      年十月二十五日第四○三三次全体审查会议决议）。
          尽管如此，大法官此利用「大法官造法」之制度（民国八十四年一月二十
      日）实施至今，已经超过十六年，却未透过修正司法院大法官审理案件法的方
      式，将之明白列入该法第五条第二项之内。易言之，形成了现行法法条明白语
      意与适用上发生严重歧异之现象。按大法官的造法，本即有规范过渡时期法秩
      序的权宜目的，带有督促立法者的从速修法之用意在焉，无意却沦为「立法怠
      惰」之借口。母法迟迟不修，也使立法者不能够全盘修正该规范罅漏至今！面
      对立法不作为之际，解铃唯有系铃人，大法官也只能再利用「再造法」的方式
      ，来填补前「造法」不足之处。本院释字第三七一号及第五七二号解释所开的
      大门，是否已经嫌过度窄小，而有拓宽之必要乎？
          比照最高法院层级的声请释宪标的，尚及于命令。对于一般法院法官而言
      ，则排除之，其立论为何？如依大法官全体审查会第一一五三次会议之见解，
      指法官只要认为命令如有违宪之虞，径行排斥不予适用即可。不能依本院释字
      第三七一号解释，提起释宪（注二十一）。
          此一论点似乎有强调法官只遵守法律的义务，对有违宪之虞之行政命令，
      根本无庸声请释宪，即可拒绝适用，是其优点。然而，为何此对各级法院法官
      都可发挥其不适用违宪之虞的行政命令之功能，却不能够发挥在最高法院层级
      的法官之上？亦或是最高法院法官亦可径行拒绝适用该行政命令乎？但以大法
      官审理案件法第五条第二项明白语意，显然不得径行拒绝适用，而应提请大法
      官解释，这种现象即不无矛盾之处。可惜，大法官于该号解释未能厘清此一差
      别。
          如果以一以贯之之精神而论，似乎应当将比法律数量更多，相形之下，违
      宪机率更高的行政命令开放给各级法院法官作为声请释宪的标的，更能够及早
      发出命令违宪之警讯，而使法律与行政命令的合宪状态，更早实现。而从另一
      个角度而论，如担心基层法院法官对于公法的素养、办案经验较为不足，而无
      法正确判断行政命令是否违宪，那就更应当倒转过来，最高法院层级法官对于
      有违宪之虞的行政命令，可以径予拒绝适用；反过来说其他各级法院法官，遇
      有违宪之虞之行政命令，则可停止审判程序，提起大法官解释。这种「拒绝适
      用程序的倒置」，是否比现状更为理智？本院释字第三七一号（及释字五七二
      号）解释也面临检讨之时刻。
          不惟宁是，大法官对于各级法院法官受到「法规范拘束」之种类，并没有
      如宪法第八十条所期待的坚持到底，又开了二扇大门：第一扇门为司法院所发
      布的行政命令；第二扇门为判例制度。这二扇门不仅实质规范了法官的认事用
      法范畴，同时也封闭了声请释宪之门。可分别论述如下：
（二）扩张法官「法规范拘束」之第一扇门：司法院的行政命令
          对于作为最高司法行政机关的司法院，本院解释便与其他司法体系外之行
      政机关有截然不同的对待。本院释字第五三○号解释已承认司法院本着此最高
      司法行政机关的地位，就审理事项有权发布规则，就审理程序有关之细节性、
      技术性事项，提供法令、解释及实务上的见解等，作为各级法院法官或相关人
      员执行职务之依据。
          如此一来，法官无异已成为司法院整个行政组织体系中一个「属员」之地
      位。本席认为这种将「法官拟行政官员化」的见解，稀释了法官在宪法中所树
      立的「个人化」角色，同时，将使法官独立适用法律、诠释法律内涵的自由空
      间，压缩在最高司法行政机关所欲实践的狭小空间之内，有侵犯宪法第八十条
      之虞。故释字第五三○号解释承认司法院作为最高司法行政机关，所拥有的司
      法行政法规制定权，应该严格局限于「司法行政」的范畴，例如办案期限、人
      事考核、法院行政管理……等等，不能侵入到具体审判之范畴，尤以法律见解
      与法官用法裁量之有关部分，绝应列为上级法规介入之禁区。故最高司法行政
      机关如果欲仿效一般行政机关统一下级机关所制定之统一裁量基准之类的行政
      规则（例如行政程序法第一百五十九条第二项第二款），而颁布类似「处刑量
      刑标准」之规定时，则该「量刑标准」之法规，对各级法院法官仅具有参考价
      值，并无任何拘束力。是亦法官不能比拟为一般行政机关之属员之地位也。
          本院释字第三七一号解释既然不许可一般行政机关所订定行政命令行为法
      官的声请释宪标的，尽管释字第五三○号解释认定司法院所发布之行政命令与
      一般行政机关之行政命令不同，但亦不属于法律，法官自无从提起释宪。
（三）扩张法官「法规范拘束」第二扇门：判例制度
          我国乃系大陆法系之国家，本来并无如同英美法系实行判例制度（
      doctrine of stare decisis）。 惟为了统一法律见解，我国很早便实行判例
      制度，且在实证法上，例如法院组织法第五十七条第一项及行政法院组织法第
      五十七条规定，树立了判例制度（注二十二）。
          判例制度在我国早已形成了类似法律的效力，也因此违反判例之判决，属
      于判决违背法令（民事诉讼法第四百六十七条、刑事诉讼法第三百七十八条）
      ，而得提起第三审上诉。
          判例制度作为统一法律见解之工具，且由最高法院层级的法官、庭长与院
      长组成判例会议决议后，才形成此规范，其理应仅有该法院内部的「自律」功
      能。易言之，仅具有拘束及凝聚该法院内部法官之法律意见之功能，而无「外
      延」其效力至其他法院之功能。这也是英美法系判例的基本精神（注二十三）
      。至于大陆法系，例如德国，其最高法院层级的法律见解，并无所谓判例制度
      ，所作出重要的判决，也仅具有参考的效果而已。如果该见解果真卓越出众，
      自然援引者众，即可以理服人，而获得实质的「统一法律见解」之功能。
          然而，这个作为「补充法源」的判例制度，在我国却演变成将最高法院权
      威见解，化身成为类似法律的「第二套法律」，成为实质意义的法律（注二十
      四）。易言之，最高法院也演变成另一个最高司法机关，不订定行政命令式之
      法规，而以判例实质拘束所有下级法院法官之办案。
          故我国法官即分别受到来自司法院与最高法院（包括最高行政法院）的双
      重法规范制造者的拘束。法官不仅是成为司法院的属员，也成为最高法院（最
      高行政法院）的属员之一，受到了「双重桎梏」。
          本席以为判例制度（及司法院所订定之行政规则），都使得法官成为庞大
      司法官僚体系的一员「僚属」，扭曲了我国宪法当初引进西方宪政思潮所欲树
      立的「法官形象」（Richterbild）： 每位法官都是正义之化身，拥有抗拒上
      级官僚体系的法律见解或陈规旧制的宪法权限，成为独立思考之主体。本席亦
      主张这种「自由的法官主义」，不能被剥夺而沦丧。否则宪法所揭橥的法官独
      立审判理念，将永远不敌有二千年以上悠久历史的「封建衙门文化」之遗毒（
      注二十五）。
          对于法官拥有绝对拘束力的判例制度，大法官早在民国九十三年五月七日
      第一二四三次会议认为并非得由法官声请解释的标的。在此次不受理的决议理
      由中，大法官除认为声请之法官对于系争法律如何抵触宪法之疑义，并未详加
      阐释，难认为其有客观上形成法律违宪之具体理由外，亦特别指明所声请三个
      判例，都不是法律，且判例仅是法院适用法律所表示之见解，因此不符合本院
      释字第三七一号解释法官声请解释之要件。
          在本号解释多数意见关于不受理部分，多数大法官对于判例的作用，只是
      轻描淡写的说明为「该（最高）院为统一法令上见解，适用法律所表示之法律
      见解」，显然忽视了判例对各级法院法官所具有的绝对拘束力。无怪乎本号解
      释原因案件之声请法官在释宪声请书中，会使用如此强烈用语的呼吁：「大法
      官不能再『不食法官烟火』的要求法官自行排拒判例而不适用，至少允许法官
      以判例为标的声请释宪，始能开启法官－尤其刑事庭法官－的『生存之门』」
      。吾侪大法官是否真处在象牙塔、不食司法界之烟火乎？
（四）判例可能导致法律诠释的岐路与曲解－本案系争规定之争议，即为明证
          判例既然主导了法律的解释，而将法律适用完全压缩在判例制作者所坚持
      的概念范围之内，无疑地已将立法意志转换成判例意志。本号解释所涉及系争
      规定经过两则判例的诠释，造成曲解立法者从宽对待公司负责人的美意，即提
      供了判例足以让法律「变质」的明证。
          诚然，我国判例制度也有所谓的变更判例制度。本来「一进一出」的灵活
      运用判例制度，足可使判例与时俱进。但目前的判例只有增而殊减少，判例变
      更制度形同虚设，毫无「退场」机制可言。若论我国法规范种类中最僵硬的制
      度，莫过于判例制度。既然最高法院判例变更制度形同虚设，何妨由法官透过
      声请本院大法官解释方式予以检讨，否则即应当许可法官在「附理由」的前提
      下，拒绝适用判例乎？
          除了判例外，还有另一个实质上也具有拘束法官效力的法规范，则为最高
      法院或最高行政法院之决议。虽然其拘束效力不若判例之强，但其发挥实质统
      一法律见解及拘束各级法院法官的强制力，亦不容小觑。大法官释宪实务上都
      一再否准法官对于决议提起释宪声请（注二十六）。
          对此而言，更是明显扩张了拘束法官审判的「第三套法律」，按最高法院
      及最高行政法院所作之决议，其法源乃是各该法院的「处务规程」（注二十七
      ）。这种属于规范机关内部运作的行政规则，并无任何拘束外部的效力。故应
      回归其纯粹的参考价值，各级法院法官对此决议自可表达其不同意见。且如有
      违背此决议，必须不能视为「判决违背法令」，如此一来，即可无庸许可法官
      对决议提起释宪之必要。
四、结论之一：为系争规定催生者李国鼎与孙运璇先生叫屈
        系争规定乃当时蒋经国先生主阁时，由经济部长孙运璇与财政部长李国鼎先
    生推动下完成立法。虽然最初行政院提出之草案较为严苛。但恐怕乃出自当时共
    同提案之三个主管部中的司法行政部之手（注二十八）。但在一读会中，既遭到
    极少数委员质疑，主要负责之主管部李国鼎部长－虽重病刚愈，但仍全程与会－
    即立刻从善如流，改采和缓之罚责。故吾人必须「还原」立法之真相。否则对普
    受我国国人景仰的两位创造台湾经济起飞的巨人－李国鼎与孙运璇先生－，指摘
    其「立法疏漏」，又视其为「酷吏」－主张对公司负责人动辄应处有期徒刑之威
    吓－，恐怕有欠公允。本席不禁为之叫屈，是否应当还给这两位有大功于台湾者
    一个公道乎？
五、结论之二：法官之惧，乃国家司法之恸
        本号解释彰显出法律解释之不易！即连多数意见似乎也未能坚持法律解释最
    起码的原则－「整体性」的原则。系争两个法律条文间本应作紧密的「来回穿梭
    」解释，即可清楚探求立法者对于公司负责人担负刑责的从宽考虑，既符合罪责
    原则，亦无违平等原则。
        故依本席之浅见，本号解释应对系争规定作成合宪解释。明白肯认该条文对
    公司负责人处有期徒刑，符合第四十一条的规定，乃在于法官斟酌其犯罪归责与
    漏税情节之轻重后，认为有科以有期徒刑之必要时，方得为之。且既然公司以承
    担罚金刑责，即无庸必对之处有期徒刑不可。何妨明白地宣告：在此情形各级法
    院应当有义务地对公司负责人为无罪之宣告！另外也应该实事求是，釜底抽薪的
    解决实务上（判例）对于系争规定所产生的「质变」，彻底根绝税务行政与司法
    实务界唯恐公司负责人动辄以「不知情」为由逃漏税捐，遂运用将系争规定诠释
    为「从重处罚」之方式，以对负责人科处有期徒刑为震慑之手段（注二十九）！
        扪心而论，本席自始自终皆认为系争规定的解释并不复杂。只要遵守标准的
    法律解释方法，将第四十一条之内容与立法者「从宽意旨」相结合，即可导出合
    宪结论。但多数意见反而「走进死胡同」－东绕西走、大费周章地作出本无争议
    的「不违背罪责原则」之多余解释，以及将错就错的导致公司负责人「微罪必处
    有期徒刑」，及「微罪亦罚」的结论，更错引平等原则宣告违宪。这一切「歧路
    解释」，都肇因于两个判例所致。多数意见为何不「打蛇打七�肌沟卣攵韵嫡�规
    定的症结要害－判例－着手？
        针对法官声请释宪的范围，即更应有魄力的更正本院释字第三七一号、第五
    七二号解释，开放各级法院法官拥有对判例提出释宪声请权，落实法官独立审判
    的宪法意旨。此外，就后者而言，本席心中块垒犹有一言之必要：本号原因案件
    声请人已述及判例对法官造成心理上的压力。法官现身说法且援引著名的美国联
    邦最高法院霍姆斯（Holmes）大法官所说的「法律在于经验不在于逻辑」，好一
    个反讽！
        法律的诠释与适用，当然必须操之在一群法官之手。法官掌握了法治国家所
    彰显的权力特质：国家利用法律来统治人民。法律也应当符合人民生活经验的解
    释。这种期待化抽象法规范，由冷冰冰白纸黑字，转成为能触动人民法律情感、
    激发正义与非正义的评价，进而产生规范社会秩序实证力量，正是靠着一个个活
    生生的法官，而也正是透过一颗颗秉持正义的法官心脏与一颗颗独立思考的法官
    头脑，作出最合乎法律精神的条文诠释与法院判决。推一以及十，推十成百，推
    百成千……，整个法官团队，都应当是这种正义心脏与独立思考头脑的总结合体
    ，这才是灿然大备的法治国司法之宝贵资源，也唯有这种特质的司法推理机制，
    才能确保法治国家司法的真正独立，与司法新秀人才产生的生生不息！
        由声请法官这种「现身说法」，叙及其曾经挑战判例，而遭评定为「不及格
    之候补法官」之经验，以及其「忍辱」至获得书类审查及格，成了「金刚不坏之
    身」（即获得实任法官资格，可享受宪法之法官终生保障）后，才敢递出本件释
    宪声请，说明其内心压力之大矣（注三十）！
        对本席而言，读本件释宪声请书至此，不能不瞿然动心，好一个「血泪控诉
    」！判例拘束各级法院法官，无形中已经化身为「上宪意旨」，也形成各级法院
    「衙门」化，各级法院法官「阶级化服从」的象征。这一切都隐藏在「防止法律
    见解不一致」的金色光环之下。任何有拘束力之事物，也会产生制裁不服从其拘
    束力的措施，自古皆然，在各种事务领域内，都有此一定律。果然以往笼罩着法
    官间「佛曰不可说」、彰显判例拘束力的反面阴影，终于有一位法官现身亲自控
    诉。本席认为纵不论本件声请人所言是否确实，或有过度皴点渲染之嫌，但吾人
    持宽厚、不苛责之心，宁可视为一个警钟。语云：「一雨可知秋」，我国法治社
    会不当再麻痹的漠视此呼号！须知，一个法官之惊，足引全社会之惊；一法官之
    惧，更是整个国家司法之恸！而造成法官之惊之惧之来源，如果真为判例制度，
    吾人何不勇敢割舍我国此植根于宪政时代以前、仍属法律浑沌开创期的判例「强
    制力」之特征，让判例不再挂上最高法院「权威」的符号，而让判例回归到「个
    案性」（ad hoc）－其射程严格束缚于具体个案事实之上。
        判例制度虽无庸废弃，但应有不同认知：每一则判例都应当代表了最高法院
    资深法官前辈的经验与司法智慧（judicial wisdom）， 对所有各级法院法官能
    够发挥其建设性与启发性之功效。判例视为后辈法官的「良师益友」，具有纯粹
    参考价值的「软法」性质，是否才会真正的受到所有法官的衷心肯认与欢迎乎？
    我国要步入优质的法治国家，即有必要转型这一个僵硬老化，且是全世界各个法
    治国家（不论到大陆法系或英美法系），都未有的严格至极之判例制度？我国是
    否需要痛下决心，将判例制度从头到脚，从里到外，彻底的「变身」不可乎？
        本号解释多数意见痛失检讨我国判例本质、存废以及透过大法官解释来更新
    其见解的良机，实属可惜之至。本席亦深知，目前学界及司法实务界对判例现制
    之良善性，颇多深信不疑。要求大幅度改革之刍议，无异缘木求鱼！但此改革呼
    吁尽管成功机率不大，也仅能期待来兹。但为我国法官独立审判制度的远景着想
    ，纵然怀抱此微弱的乐观与期待，本席认为亦属值得！
注一：立法院经济委员会第五十六期，第二次全体委员会记录，民国六十四年十一月
      十三日，立法院公报，第六十四卷第九十一期，第十八页。
注二：民国六十五年五月八日立法院公报，第六十五卷第四十九期，第二十四页。
注三：参见立法院第七届第三会期第九次会议议案关系文书，院总字第九八一号，民
      国九十八年四月十五日印发。
注四：这段说明，完全取自最高法院一则判决：八十六年度台上字第二五七○号判决
      。而民进党团上述提案也基于该号判决意旨而提起，由案由说明中使用「回归
      」刑法总则……之用语，似乎已察觉司法实务上运作有背离刑法总则之寓意焉
      ？
注五：例如最高法院八十五年度台上字第五二八号判决；台湾高等法院九十二年度上
      诉字第一一八○号判决。
注六：最高法院九十一年度台上字第二五五一号判决。
注七：这种合宪论的见解，也可基于立法者认定对于公司负责人，如果不实行较严厉
      的科予有期徒刑之罪责，则将疏于监督所属的善尽纳税义务。故鉴于法人纳税
      义务的履行，对国库影响甚大，立法者采取重罚，也非必定违宪不可。
注八：参考下文注 10 处。
注九：此观乎本院释字第六四九号解释之系争规定－身心障碍者权益保障法第九十八
      条的罚责，对于违反该法而由非视障者从事按摩业之处罚，为一万元以上至五
      万元以下；如于营业场所内发生者，处其负责人二万元以上十万元以下罚锾，
      该号解释未质疑其违反平等原则，便是一例。
注十：立法院公报第六十五卷第六十六期，委员会记录第五页；第七十九期院会记录
  ，第八十六页，都有相同记载。
注十一：此误解早自税捐稽征法公布后不久，便已产生。依司法院七十年十月二十八
        日（七○）厅刑一字第一○四号所发文法律问题，已经在讨论意见甲说中认
        为：「似属上之立法疏漏……」。但司法院第二厅研究结果采乙说，即否认
        甲说的「立法疏漏」之见解。所以始作俑者的责任，不应推给司法院。
注十二：在我国刑法学界对于处罚法人犯罪的学术文献中，颇多主张立法可分别处罚
        法人与负责人。这种两罚的规定，虽宜采过失责任为通说，其在法人处罚则
        以「过失推定说」为主流，可参见林永谋，略论「两罚规定」，法令月刊，
        第三十七卷，第十二期，民国七十五年十二月，第十二页。陈朴生，法人两
        罚规定之理论基础，法令月刊，第四十四卷，第五期，民国八十二年五月，
        第六页。
注十三：参见司法院（71）厅刑一字第七一三号，刊载于刑事法律问题研究汇编，第
        二辑，第三四六页。
注十四：此类案件甚多，可举一例说明：例如最高法院八十一年台上字第五八六五号
        判决。
注十五：以我国地方法院近年来第一审违反税捐稽征法第四十一条及第四十七条裁判
        结果，不分一般纳税义务人或公司负责人，依第四十一条处罚之刑度都偏低
        ，累计十年统计（九十年到九十九年），每年判处有期徒刑超过六个月以上
        ，一年以下，以及一年以上两年以下都仅有个位数，鲜少有超过二年以上有
        期徒刑者。而九十八年度共计二一三件中，判处有罪者为一七二人，其中判
        有期徒刑六月以下有一五○人，六个月以上一年以下一人，处拘役者共八人
        ，罚金共十三人；九十九年度共计三三八件中，判处有罪者为二七四人，其
        中判有期徒刑六月以下有一八四人，六个月以上一年以下二人，处拘役者共
        七十三人，罚金共十五人。可见得近二年来几乎所有违反税捐稽征法第四十
        一条及第四十七条者，皆科处罚金或得易科罚金之拘役。
注十六：不仅是法条间要有此来回穿梭的检验，即连一个法律条文与个案事实间的正
        确法律适用，也要使用这种检验方式。本院前大法官王泽鉴教授于谈论涵摄
        时已提到：涵摄是一项谨严（严谨）、精致、艰难的法学思维过程，一方面
        需要法律规范去认定事实，一方面亦须从案例事实去探求法律规范，剖析要
        件，来回穿梭二者之间，须至完全确信，案例事实完全该当于所有的法律规
        范要件时，涵摄的工作始告完成，可进而适用法律，以确定当事人间权利义
        务关系。可参见王泽鉴，法律思维与民法体系－请求权基础理论体系，二○
        一○年三月，第二四八页。只是单纯案件的适用法律过程，已需如此的谨慎
        ，更何况论及二条文间适用关系与解释，岂能不更仔细的来回穿梭研析乎？
注十七：参见：罗讷德?德沃金着，刘丽君译，林燕平校，自由的法－对美国宪法的
        道德解读，上海人民出版社，二○○一年九月，第一一三页。
注十八：参见王泽鉴，前揭书，第二九一至二九二页。
注十九：本院释字第六一二号解释所提到的……不应拘泥于法条所使用之文字，而应
        就该法律本身立法目的，及整体规定之关连意义为综合判断。此用语虽在论
        及解释法律授权规定，但也是一种论及法律解释之基本原则，应有遵守之价
        值。
注二十：故法律不能再授权其他机关制定如同法律效力之法规范（例如判例），否则
        拘束法官之法源，将失之空泛。至于在极少数例外情形，例如大法官之解释
        ，可具有拘束法官之效力（大法官审理案件法第十七条第二项）乃直接源于
        宪法之规定（第一百七十一条第二项），取得合宪之依据也。
注二十一：参见司法周刊，第一○○七期，民国八十九年十一月二十日。
注二十二：关于判例制度之讨论，可参见苏永钦，试论判决的法源性，收录于氏着：
          民法经济法论文集（一），民国七十七年，第三十三页以下。
注二十三：参阅陈新民，宪法学释论，修正六版，民国九十七年九月，第六六三页以
          下。
注二十四：按德国公法学界所谓形式意义或实质意义法律，与我国稍有不同。我国的
          法律（依宪法第一百七十条），仅限于由立法院通过，总统公布者，方属
          之。因此法律都是兼具形式与实质意义。实质意义之法律，勉强仅可及于
          紧急命令而已。至于德国的法律，例如每年的预算法，是以法律方式通过
          ，因为不涉及人民权利义务，故被称为形式意义的法律；至于其他涉及人
          民权利义务者，方称为实质意义的法律。可参见：陈新民，论法定预算的
          性质－由释字第五二○号解释检视我国宪法的预算法制，收录于拙作：法
          治国家原则之检验，元照出版公司，二○○七年，第一六○页以下；学界
          亦有认为依法律明白授权定之法规命令，因可限制人民之基本权利，故亦
          视为实质意义的法律。可参见：吴信华，论法官声请释宪，收录于氏着宪
          法诉讼专题研究（一）－「诉讼类型」，元照出版公司，二○○九年一○
          月，第一二○页。
注二十五：参阅陈新民，宪法学释论，第六六七页。
注二十六：最近一次为大法官第一三七二次会议（民国一○○年四月二十二日）议决
          不受理（会台字第一○三一九号）。
注二十七：参见最高法院处务规程第三十二条、最高行政法院处务规程第二十八条。
注二十八：参见当时司法行政部次长汪道渊在一读会中之表示（民国六十四年十月六
          日），认为采用（原草案）较严苛的罚责，方为国家所需。见立法院公报
          ，第六十四卷，第九十会期，第四十八页处。
注二十九：不可讳言，系争规定之两罚规定，已嫌落伍，随着法人侵害社会法益的事
          件越来越多，国家也制定许多数以百计法律，对法人与负责人两罚的规定
          ，由有责性之确定到处罚对象，都可有特别规定。本法也到了应当参酌这
          些最新立法而需大幅度修法的时刻。
注三  十：声请书注二十七处。

文章来源：中国宪政网 发布时间：2011/6/14